هشام زكريا

تفضل اخى العزيز هذه الاوراق التى قد تلبى احتيجاتكم



قصور النموذج المحاسبى الحالى فى التقرير عن الأصول غير الملموسه فى ظل الاقتصاد الجديد


مقدمه:
شهد العالم خلال العقد الأخير من القرن الماضى تحولاً كبيراً فى النشاط الاقتصادى تمثل فى تزايد معدلات النمووالتقدم وارتفاع الإنتاجيه والربحيه فى قطاعات الاتصالات والمعلومات والأدويه وغيرها من القطاعات كثيفة التكنولوجيا، وصاحب ذلك ذيادة تدفق رؤوس الأموال إلى هذه القطاعات بشكل جعلها تقود حركة النشاط الاقتصادى العالمى ، الأمر الذى أدى إلى ظهور اصطلاح الاقتصاد الجديد New Economy .([1])
وقد انعكس النمو فى قطاعات الاقتصاد الجديد والدور الذى تلعبه فى الاقتصاد العالمى على أسواق المال العالمية حيث حققت هذه القطاعات زيادة فى رأس المال السوقى بلغت 200% خلال عقد التسعينيات فى مقابل تحقيق قطاعات الاقتصاد القديم زيادة فى رأس المال السوقى وصلت إلى 100% خلال نفس الفتره([2]) .
التحولات السابقه فى البيئة الاقتصاديه وفى محركات القيمه وعوامل الإنتاج كانت لها انعكاساتها على الوظيفه المحاسبيه، حيث تزايدت الآراء المطالبه بضرورة إحداث تطوير فى النموذج المحاسبى الحالى الذى يعتمد على العمليات التبادليه والأحداث والتكلفه التاريخيهوالذى تتناقص ملاءمته لاحتياجات المستخدمين مع تزايد الدور الذى تلعبه العوامل غير الملموسه Intangible فى تحقيق الثروه والدخل لمنشاَت الأعمال فى ظل الاقتصاد الجديد.
ويتناول الباحث فى هذا الفصل مفهوم وطبيعة وخصائص الاقتصاد الجديد وأهمية الدور الذى تلعبه الأصول غير الملموسه ورأس المال الفكرى فى تحقيق الثروه والدخل لمنشآت الأعمال فى ظل هذا الاقتصاد الجديد وذلك من خلال المباحث التالية:
المبحث الأول: مفهوم وطبيعة وخصائص الاقتصاد الجديد.
المبحث الثانى: انعكاسات أنشطة الاقتصاد الجديد على الوظيفه المحاسبيه.
المبحث الثالث: طبيعة وتصنيفاتالأصول غير الملموسه ورأس المال الفكرى.





مر النشاط الاقتصادى بعدد من مراحل التطور كان أولها عصر ما قبل الثوره الصناعيةحيث كان النشاط الاقتصادى يعتمد فى هذه المرحلة على المواد الخام الأولية سواء كانت زراعية أو غيرها، ثم جاءت المرحلة الثانيه والتى يطلق عليها عصر الثوره الصناعية، والذى تمخض عن إحلال الطرق الآلية الحديثه محل الطرق التقليديه اليدويه وظهرما يسمى باقتصاديات الإنتاج الكبير، ثم جاءت المرحلة الثالثة والأخيره والتى نعيشها الآن والمسماه بعصر تكنولوجيا المعلومات حيث أصبح للتكنولوجيا والمعلومات دور أساسى فى تقدم الشعوب وهو ما أدى إلى ظهور اقتصاد المعلومات أو ما يطلق عليه الاقتصاد الجديد .([3])
أولاً : مفهوم وطبيعة الاقتصاد الجديد:
شهدت فترة التسعينيات من القرن الماضي الكثير من التحولات الاقتصاديه، حيث تناقصت أهمية عوامل الإنتاج الماديه وتزايدت أهمية العوامل غير الملموسه المتمثلة في المعرفه والتكنولوجيا ومهارات وكفاءات الأفراد وغيرها من العوامل التي أصبحت تلعب دوراً حاسماً في تعزيز ما تمتلكه منشاَت الأعمال من ميزات تنافسيه تساعدها على البقاء والنمو، ولقد استخدمت الكثير من المصطلحات للتعبير عن هذه التحولات مثل مصطلح اقتصاد المعرفه Knowledge Economy ومصطلح اقتصاد المعلومات Information Economy ومصطلح اقتصاد الخدمات Services Economy ومصطلح الاقتصاد الجديدNew Economy ويرى البعض أن المصطلح الأخير هو الأكثر تعبيراً عن حقيقة التحولات السابقة.([4])
استخدم اصطلاح الاقتصاد الجديد لأول مرة فى الولايات المتحدة الأمريكية عام 1998 وذلك من خلال التقرير الصادر عن معهد السياسة التقدميه بعنوان مؤشرات الاقتصاد الجديدحيث أشار التقرير إلى أن الولايات المتحدة تمر منذ منتصف التسعينيات بنمط جديد من النشاط الاقتصادى، تمثل فى زيادة معدلات الاستثمار فى القطاعات كثيفة التكنولوجيا نتيجة ارتفاع معدلات الإنتاجية والربحيه فى هذه القطاعات، الأمر الذىأدى الى زيادة نسبة مساهمة تلك القطاعت فى الناتج المحلى الإجمالى وفى القيمه المضافه، وهو ما يعنى أن الولايات المتحدة قد تحولت الى عصر اقتصادى جديد .([5])
ويتناول الباحث فيما يلى أهم الدراسات التى تعرضت لموضوع الاقتصاد الجديدبالشرح والتحليل بهدف تحديد مفهومه والأسباب التى أدت الى ظهور هذا المصطلح وأهم القطاعات التى ينطبق عليها :
1- دراسة Sushil ([6]):
وفقاً لـSushilفإن اصطلاح الاقتصاد الجديد يشير إلى حدوث تغيرات جوهريه فى نمط الأداء الاقتصادى، وفى القطاعات التى تقود حركة هذا الأداء، وفى أهمية عوامل الانتاج، حيث أصبحت القطاعات الخدمية التى تعتمد بصورة كبيرة على تكنولوجيا المعلومات والاتصالات وغيرها من العوامل غير الماديه هى القطاعات التى تقود الكثير من الدول نحو التقدم والنمو .
2- دراسة Wiig ([7]) :
تناولت هذه الدراسة موضوع الاقتصاد الجديد من زاوية الأسباب التى أدت إلى ظهوره، فوفقاً لـWiigفإن هناك العديد من الأسباب التى أدت إلى ظهور الاقتصاد الجديد والتى منها عالمية الأعمالوزيادة المنافسه الدوليه وزيادة القدرات التكنولوجية فى مجال الأعمال والاتصالات وغير ذلك من العوامل التى أدت إلى زيادة أهمية المعرفه باعتبارها من العوامل الحاسمة فى إكساب منشاَت الأعمال ميزة تنافسيه يصعب محاكاتها.
3- دراسة Luiz ([8]) :
ترى Luiz أن هناك لبس وخلط بين اقتصاد المعلومات واقتصاد المعرفه، وهذا اللبس يأتى نتيجة سوء الفهم للفرق بين البيانات والمعلومات والمعرفه، فالبيانات ما هى إلا تحديد مميز للحقائق المتعلقة بالأحداث، أما المعلومات فهى بيانات تتصف بالملاءمة والارتباط بالأهداف، أما المعرفه فهى مرتبطة بالقدرة على الفعل، ومن الصعب تعريفها فهى مسألة بديهيه ترتبط بقدرات وخبرات الأفراد ومهاراتهم، وترى كذلك أن:
المعلومات = البيانات + مجموع الخصائص التى تجعلها ملائمة.
المعرفه = المعلومات + مجموع الخبرات والقيم والقواعد والنماذج
ويرى الباحث أن Luiz لم تقدم تعريف محدد لمفهوم الاقتصاد الجديد ولكن فرقت فقط بين ماهية المعلومات والمعرفه.
ويؤكد البعض على أهمية المعلومات والدور الذى تلعبه فى ظل الاقتصاد الجديد بإعتبارها مورد اقتصادى هام ، حيث تزايدت أهميتها فى تحقيق التنمية الاقتصادية فى العقود الأخيرة وخاصة مع التحول من عصر الاقتصاد الصناعى إلى عصر اقتصاد المعلومات ([9]).
ويرى Jeltye أن قدرة منشاَت الأعمال على تجميع وتشغيل وتفسير المعلومات وتحويلها إلى قيمه اقتصادية أصبحت أكثر أهمية، وتتوقف هذه القدرة على المعرفه والخبره التى أصبحت من العوامل الحاسمة والتى يمكن من خلالها أن تكتسب منشاَت الأعمال ميزة تنافسيه فى ظل الاقتصاد الجديد ([10]) .
4- دراسة William ([11]) :
تناولت هذه الدراسة موضوع الاقتصاد الجديد من زاوية القطاعات التى ينطبق عليها مفهوم الاقتصاد الجديد، ويرى William أن نطاق الاقتصاد الجديد يقع فى قطاع الإلكترونيات وخدمات الاتصالات وصناعة البرمجيات، حيث تزايدت نسبة مساهمة هذه القطاعاتفىالناتج المحلى الإجمالى العالمى من 3% عام 1977 إلى 9% عام 1998 وتزايدت هذه النسبة ووصلت إلى 11.5% في أوائل القرن الحالي.
5- دراسة Juergen ([12]) :
وفقا لما يراه Juergen فإن ملامح الاقتصاد الجديد تبدو فى زيادة الاعتماد على المعرفه الفنيه والأصول غير الملموسه بدلاً من الاعتماد على رأس المال المادى، وفى هذا النمط الجديد من النشاط الاقتصادى تتزايد أهمية الإبتكارات بحيث تكون هى المحرك الأساسى للنشاط الاقتصادى، وتظهر أهمية تكنولوجيا المعلومات كدافع أساسى لتحسين أداء قطاعات الاقتصاد الجديد من خلال دفع معدل الإنتاجية لهذه القطاعات.
6- دراسة Seetherman واَخرون ([13]) :
وفقاً لهذه الدراسة فإننا قد دخلنا إلى عصر المعرفه ذلك العصر الذى لم تعد فيه عناصر الإنتاج التقليدية (الأرض – العمل – رأس المال) تمثل الموارد الاقتصادية الأساسية للثروة والقيمه، فالقرن الحادى والعشرين يمكن أن يطلق عليه قرن المعرفه أو قرن اقتصاد المعرفه Knowledge Economy ، وقبل الدخول فى هذا العصر كان العالم يعيش عصر الاقتصاد الإنتاجى، الذى كان يعتمد بشكل أساسى على عناصر الإنتاج التقليدية، وبدخول عصر اقتصاد المعرفه أصبحت المعرفه أو ما يطلق عليه رأس المال الفكرى أحد أهم عوامل الإنتاج مقارنة بالعناصر الماديه، والشكل التالى يوضح ذلك التحول([14]).




اقتصاد إنتاجى









المعرفه تمثل 30%













اقتصاد المعرفه






الأصول المعرفيه تمثل 70%
















ووفقا لما يراه Lev فإن الدليل على التحول من اقتصاد الإنتاج إلى اقتصاد المعرفه يظهر أيضا فى الشركات التى لا تتصف بأنها كثيفة التكنولوجيا، حيث بدأت هذه الشركات استخدام عوامل الإنتاج المستحدثه فى تطبيقات أعمالها مثل الموقع على الإنترنت والتجارة والأعمال الإليكترونية ([15]) .
ويؤكد على ما سبق البعض بأن منشاَت الأعمال فى ظل الاقتصاد الجديد ستركز على الاستثمار فى المعلومات وتكنولوجيا الاتصالات والتجارة الإليكترونية والابتكارات والبحوث والتطوير والاختراعات وتطوير الشبكات وغير ذلك من الأصول المعرفيه ([16]) .
ويرى البعض أن الأفكار والمعرفه قد حلت محل العوامل الماديه كمصدر أساسى لتحقيقالقيمه فى ظل الاقتصاد الجديد ، وأن معظم ما يمكن أن يكون له قيمه فى الوقت الحالى هو فكرى فى جوهره، وفى ظل هذا الاقتصاد فإنالأصول غير الملموسه والتى تشمل السمعة والمعرفه والعلاقات والعمليات والابتكارات وغيرها أصبحت تمثل النسبة الأكبر لأصول منشاَت الأعمال([17]).
ويؤكد البعض على وجود عاملين أدى إندماجهما معاً إلى ظهور ما يمكن أن نطلق عليه الاقتصاد الجديد هما ([18]) :
1) ارتفاع نسبة المكون المعرفى فى السلع والخدمات المستهلكة فى ظل الاقتصاد الجديد وانخفاض نسبة المكون المادى.
2)أن معظم السلع والخدمات التى يتم إنتاجها واستهلاكها فى ظل الاقتصاد الجديد أصبحت كثيفة التكنولوجيا والمعرفه.
ولذلك فإن المعرفه أصبحت العامل الأكثر حسماً فى ظل الاقتصاد الجديد، وهذا الاتجاه غير قاصر على القطاعات كثيفة التكنولوجيا ولكن أصبح الاتجاه السائد فى كل القطاعات، فالمعرفه لا تمثل فقط بداية جديدة للصناعات عالية التكنولوجيا مثل صناعة البرمجيات والكيماويات والأدوية، ولكن أصبحت تمثل بداية لمصادر جديدة للميزة التنافسيه وبخاصة القدرة على الابتكار، وتقديم منتجات جديدة، وفتح أسواق جديدة ([19]) .
ويرى البعض أن الإقتصاد الجديد يتسم بانخفاض تكلفة المعلومات،الأمر الذى أدى إلى زيادة واتساع عدد ونطاق الأسواق التى يمكن للمنشاَت أن تشترى وتبيع فيها، فحرية الأسواق والتدفقات المالية أدت إلى الابتعاد عن المصادر التقليدية للمنافسة ، كما أدت إلىإبتكار وسائل جديدة لتحقيقالثروه والدخل تتمثل فى تطوير وتحديث واستخدام الأصول غير الملموسه والتى من الصعب على المنافسين تقليدها([20]) .
ووفقاً للدراسه التي أجرتها لجنة المحاسبه الماليه والإداريه(FMAC) التابعه للاتحاد الدولي للمحاسبينIFAC))فإن العالم قد دخل مرحلة اقتصاديه جديدة تتحقق فيها الثروه من خلال توليد وتحويل ورسملة المعرفه و من ثم فإن الصناعات المبنية على المعرفه أصبحت تنمو بصورة أسرع من الصناعات الأخرى وكذلك الحال فإن التجارة الدولية فى قطاع الخدمات المبنى على المعرفه أصبحت تنمو بمعدل خمس أضعاف النمو فى القطاع الصناعى،وفى ظل الاقتصاد الجديد ينظر إلى المعرفه على أنها([21]):


ويرى Guthrie أننا فى عصر تزداد فيه أهمية الأصول غير الملموسه، ذلك العصر الذى يطلق عليه عصر الاقتصاد الجديد ، وفى هذا العصر فإن قيمه المنشأة تتمثل فيما تمتلكه من أصول غير ملموسه، لذلك فإن منشاَت الأعمال وخاصة فى القطاعات الخدميه وكثيفة التكنولوجيا([22]) :
(‌أ) تعمل على امتلاك وتطوير وتحسين الأصول غير الملموسه وذلك لخلق ميزة تنافسيهلها فى السوق.
(‌ب) تستثمر الكثير من الأموال فى تكنولوجيا المعلومات لتحسين جودة المنتجات والعمل على زيادة وسرعة تداولها فى الأسواق.
(‌ج) (ج) تعمل على تحويل المعرفه إلى رأس مال فكرى لازم لقيادة المنشأه ولتحقيق مزيد من الدخل والثروه.

مما سبق يمكن القول أن مصطلح الاقتصاد الجديد يشير إلى ذلك التحول فى النشاط الاقتصادى نتيجة زيادة الاعتماد على تكنولوجيا المعلومات والمعرفه الفنية والأصول غير الملموسه وزيادة الاستثمارات فى البحوث والتطوير، بحيث أصبحت القطاعات الخدمية والتكنولوجية هى القطاعات القائدة والتى يرتفع معدل القيمه السوقيه إلى القيمه الدفتريه لمنشاَت الأعمال التى تعمل فيها ، ويرجع السبب فى ذلك إلى زيادة أهمية ما تمتلكه هذه المنشاَت من أصول غير ملموسه والتى تمثل النسبة الأكبر من القيمه السوقيه لها، حيث أنه فى ظل الاقتصاد الجديد فإن المحرك الأساسى للثروة والقيمه يتمثل فى الأصول غير الملموسه بدلاً من الأصول الماديه التى كانت تمثل المحرك الأساسى للثروة والقيمه فى ظل الاقتصاد الصناعى.

ثانياً: خصائص الاقتصاد الجديد:
وفقاً للتقرير الصادر عن معهد السياسة التقدمية عام 2002 فإن الاقتصاد الجديد قد غير كل شئ، وهذا التغيير يعادل فى نطاقه وعمقه التغيير الذى حدث فى عصر الاقتصاد الصناعى عام 1890 والدخول إلى عصر الإنتاج الكبير ما بين 1940 و 1950، فالإقتصاد الجديد يتضمن الحقائق الاقتصادية التاليه([23]) :
1- زيادة نسبة مساهمة الأنشطه الجديده مثل تجارة الخدمات والأعمال الإلكترونيه فى الناتج المحلى والقيمه المضافه .
2- زيادة الاعتماد على التكنولوجيا المتطوره فى معظم القطاعات الاقتصاديه حتى فى القطاعات التقليديه.
3- التحول فى مصادر الحصول على ميزه تنافسيه من المصادر التقليديه المتمثله فى المواد الخام وغيرها من العناصر الماديه إلى المصادر الجديده التى تعتمد على المعرفه والابتكارات والاختراعات وغيرها من العناصر غير الملموسه.
4- النجاح الاقتصادى وتحقيق مزيد من الثروه أصبح يتوقف على الاستثمار فى البحوث والتطوير والإبداع والابتكار، فمعظم المنشاَت كثيفة التكنولوجيا توجد لديها أقسام للبحوث والتطوير.
5- أصبحت مواهب ومهارات وخبرات العاملين العنصر الأكثر أهميه لمنشاَت الأعمال فى ظل الاقتصاد الجديد.
6- تزايد حجم القوه العامله فى قطاعات تكنولوجيا الاتصالات والمعلومات.
7- تحول نطاق المنافسه من المحليه إلى العالميه والتى تتسم بالقوه والشراسه.


ويمكن إيضاح أهم التغيرات التى ارتبطت بالاقتصاد الجديد من خلال الجدول التالى :







مما سبق يمكن القول بأن الاقتصاد الجديد يتسم بالعديد من الخصائص والتى منها:
1- أن الاقتصاد الجديد أصبح يعتمد على مبادئ مختلفة عن تلك التى يعتمد عليها الاقتصاد الصناعى حيث تزداد أهمية الأصول غير الملموسه باعتبارها المسبب الأساسى للثروه والقيمه وتتناقص أهمية الأصول الماديه.
2- زيادة حدة المنافسه فى بيئة الأعمال، والتى تحولت من منافسة محلية إلى منافسة عالمية.
3- ارتفاع معدلالقيمه السوقيه الى الدفتريه لمعظم منشاَت الأعمال وبخاصة المنشاَت كثيفة المعرفه.
4- زيادة الاستثمارات فى مجال تكنولوجيا المعلومات والاتصالات والبحوث والتطوير وكل ما هو غير ملموس وذلك بهدف اكتساب ميزة تنافسيه لتحقيق مزيد من الدخل والثروه.
5- التركيز على الجودة وليس فقط الكم .
6- زيادة الاستثمار فى تعليم وتدريب وتطوير الموارد البشرية بالمنشأة.

خلاصة ما سبق أن هناك تحولات كبيرة فى بيئة الأعمال فى ظل الإقتصاد الجديد ترتب عليها زيادة أهمية عوامل الإنتاج غير الملموسه المتمثلة فى مهارات العاملين وخبراتهم وقدرتهم على الإبداع والإبتكار والعلاقات مع العملاء والموردين وغيرها فى مقابل تناقص أهمية عوامل الإنتاج التقليدية، التحولات السابقه دفعت منشاَت الأعمال إلى إستثمار مزيد من الأموال على أنشطة البحوث والتطوير بهدف التوصل إلى ابتكار جديد أو طريقه جديده للإنتاج،وفى تعليم وتدريب العاملين، وعلى تنمية والمحفاظه على علاقاتها الخارجية مع العملاء والموردين وغير ذلك من عناصر الأصول غير الملموسه المطورة داخلياً والتى يطلق عليها فى الكتابات المحاسبيه المعاصرة مصطلح رأس المال الفكرى، وذلك من أجل أن تحقق ميزة تنافسيه تساعدها على تحقيق مزيد من الثروه والدخل وتمنكها من البقاء والصمود أمام المنافسه القويه التى تشهدها بيئة الأعمال اليوم.
وبالرغم من أهمية الإستثمار فى عناصر رأس المال الفكرى إلا أن المعايير المحاسبيه الصادره عن المنظمات المهنيه المختلفه تمنع الإعتراف بمثل هذه الإستثمارات على أنها أصول فى قائمة المركز المالى وتعالجها على أنها نفقات جاريه، الأمر الذى ترتب علية تزايد الفجوه بين القيمه السوقيه والدفتريه لمنشآت الأعمال وهو ما جعل القوائم المالية تفقد الكثير من ملاءمتها لإحتياجات مستخدميها أو ما يعرف فى الفكر المحاسبى بانخفاض جودة التقارير المالية نتيجة عدم قدرتها على توفير المعلومات المطلوبه عن أهم موارد المنشأه فى ضوء التحولات التى شهدتها بيئة الأعمال فى ظل الاقتصاد الجديد ، وهو ما سيتناوله الباحث بالشرح والتحليل من خلال المبحث التالى.


المبحث الثانى



يتسم الاقتصاد الجديد بالعديد من الخصائص والتى منها التغيرات التكنولوجية السريعه والمتلاحقهوالتحول فى محركات أو مسبباتالقيمه من العناصرالماديه الملموسه إلى العناصر المعرفيه غير الملموسه التى أصبحت المحرك الأساسى للقيمه فى ظل الاقتصاد الجديد، بالإضافة إلى تلاشى الحدود والفواصل بين المنشأة وعملائها ومورديها وحتى منافسيها ([24]) .
التطورات والتحولات السابقه جعلت النموذج المحاسبى الحالى الذى يقوم على الاعتراف بالأصول الماديه الملموسه والذى يركز على العمليات التبادليه التى تستند لأساس قانونى فقط ويتجاهل الاعتراف بالتغيرات فى محركات القيمه غير ملائم، فالنموذج الحالى الذى ترجع جذوره لأكثر من 500 عام مضت لم يصمم للتعامل مع متغيرات بيئة الأعمال فى ظل الاقتصاد الجديد، وبالتالى فهذا النموذج لم يعد قادراً على تلبية احتياجات المستخدمين وبخاصة المستثمرين والمديرين، فهو يركز بشدة على كل ما هو مرئى أو مادى ويتجاهل إلى حد كبير كل ما هو غير مرئى ، فى الوقت الذى أصبح فيه غير المرئى يحتل المكانة الأولى فى محركات القيمه فى ظل الاقتصادالجديد ([25]) .
ويرى البعض أن قائمة المركز المالى المعده وفق النموذج المحاسبى الحالى لا تفصح إلا عن 20% فقط من القيمه السوقيه لمنشاَت الأعمال فى ظل الاقتصاد الجديد ، وهذه النسبة تمثل القيمه الدفتريهللأصول الماديه والتى يتم التقرير عنها فى قائمة المركز المالى والـ 80% الباقيه تمثلقيمه الأصول غير الماديه المولده داخلياً أو أصول رأس المال الفكرى التى تمتلكها منشآت الأعمال والتى لا يتم الافصاح عنها فى القوائم المالية نتيجة صعوبة انطباق شروط الاعتراف بالأصول عليها. ([26])
ويؤكد على ما سبق البعض بأن 80% من قيمة الشركات المسجله في مؤشر S&P ترجع إلى ما تمتلكه هذه الشركات من أصول غير ملموسه مطورة داخليا وبالرغم من ذلك فإن النموذج المحاسبي الحالي غير قادر على تسجيل هذه الأصول في قائمة المركز المالي الأمر الذي يجعل هذه القائمة لا تحتوى على معظم وأهم الأصول التي تمتلكها منشآت الأعمال ، وهو ما يجعلها غير قادرة على التعبير عن المركز المالي السليم للمنشأة ، كما وأن المعالجه السابقه يترتب عليها ظهور الأرباح بأقل من قيمتها نظرا لمعالجة الاستثمارات في مجال تطوير وتنمية الأصول غير الملموسه على أنها نفقات جارية ([27]) .
ووفقاًللبعض فإن معدل القيمه السوقيه / الدفتريه قد وصل فى بعض الحالات الى92 مرهكما فى حالة شركة ميكروسوفت أكبر شركة لإنتاج البرمجيات فى العالم وذلك فى عام 2000، وفى بعض الحالات الأخرى وصل إلى 176 مره كما هو الحال فى شركة Netscap وهى من أكبر شركات الإنترنت والـ Websites فى العالم، حيث بلغت القيمه السوقيه فى اليوم الأول لتداول أسهمها فى البورصة الأمريكية 3 بليون دولار فى حين لم تتعدد قيمتها الدفتريه 17 مليون دولار ([28])، ولا يقتصر إرتفاع القيمه السوقيه عن الدفتريه على الشركات المسجلة فى البورصات العالميه، حيث بلغت القيمه السوقيه للشركه المصريه لخدمات التليفون المحمول (موبينيل) 20 مليار جنية فى حين بلغت قيمتها الدفتريه5,1 مليار جنية وذلك فى نهايةعام 2005، أى أن القيمه السوقيه للشركة تعادل أكثر من 13 ضعف قيمتها الدفتريه، كما بلغت القيمه السوقيه لشركة فودافون مصر24 مليار جنية فى حين بلغت قيمتها الدفتريه 77,2 مليار جنية عن عام 2005 أى أن القيمه السوقيه للشركة تعادل أكثر من 5,11 مره قيمتها الدفتريه .).[29])
وهناك معدل آخر يستخدم لإبراز أهمية رأس المال الفكرى لمنشاَت الأعمال فى ظل الاقتصاد الجديد، وهو معدل القيمه السوقيه /التكلفة الاستبدالية ،ويرى البعض أن هذا المعدل يجب أن يتجه فى المدى الطويل للواحد الصحيح، حيث أنه لا يمكن تقدير المنشأة بأزيد من المبلغ الذى ستدفعه لإعادة شراء أصولها المعترف بها([30]).
ويختلف الباحث مع وجهة النظر السابقةعلى اعتبارأن كثير من عناصر الأصول غير الملموسه غير معترف بها، حيث أن معظم المنشاَت تقوم بتقييم أصولها غير الملموسه بصورة غير صحيحة أو تتجاهلها تماماً وبالتالى لا يمكن تحديد التكلفة الاستبدالية لهذه الأصول.
وفى عام 2003 قامت Carolineبإجراء دراسة لتحديد نسبة القيمه السوقيه الى الدفتريه لعينة من أكبر 350 شركة من الشركات المسجلة فى بورصة الولايات المتحدة الأمريكيه للأوراق المالية(SEC) فى مختلف القطاعات الاقتصاديةو الشكل التالىيوضح النتائج التى توصلت إليها تلك الدراسه([31]):
[IMG]file:///C:/DOCUME~1/hesham/LOCALS~1/Temp/msohtml1/03/clip_image003.gif[/IMG][IMG]file:///C:/DOCUME~1/hesham/LOCALS~1/Temp/msohtml1/03/clip_image004.gif[/IMG]












يتضح من الشكل السابق ارتفاع معدل القيمه السوقيه الى الدفتريه فى الشركات كثيفة التكنولوجيا والمعرفه حيث يصل إلى 31 مرة فى شركات صناعة الأدوية وينخفض فى الشركات التقليدية التى لا تعتمد على التكنولوجيا بصورة كبيرة ،حيث يصل فى شركات البناء إلى واحد صحيح ، ويرجع ارتفاع هذا المعدل فى الشركات كثيفة المعرفه إلى ما تمتلكه هذه الشركات من أصول غير ملموسهوالتى تمثل النسبة الأكبر من القيمه السوقيه لهذه المنشاَت فى ظل الاقتصاد الجديد، وبالرغم من ذلك فإن المبادئ المحاسبيه المتعارف عليها والتى يقوم عليها النموذج المحاسبى الحالى لا تعترف بمثل هذه الأصول إلا فى ظل توافر شروط معينة الأمر الذى يجعل النموذج المحاسبى الحالى غير صالح للتعبير عن التحولات الاقتصادية السريعة والمتلاحقة، وهو ما يؤدى إلى انخفاض نفعية التقارير المالية المعده وفقاًلهذا النموذج.
عدم كفاءة النموذج المحاسبى الحالى فىالتقرير عن أصول رأس المال الفكرى فى ظل الاقتصاد الجديد:
وفقاً لما أوردهJonathan فإن ارتفاع معدل القيمه السوقيه إلى الدفتريه للكثير من منشاَت الأعمال وخاصة فى القطاعات التكنولوجيه يعكس التحول من التركيز على الأداء الماضى إلى الأداء المحتمل فى المستقبل باعتباره المصدر الرئيسى للثروه، حيث تزايدت حجم الاستثمارات فى الأصول غير الملموسه مثل البحوث والتطوير والعلامات التجارية وغيرها من عناصر الأصول غير الملموسه وذلك نتيجة ارتفاع معدل العائد على الاستثمارات فى مثل هذه الأصول عن العائد على الاستثمارات فى الأصول الماديه فى ظل الاقتصاد الجديد([32]) .
ووفقاً لما ذكره رئيس هيئة سوق الأوراق المالية الأمريكية (SEC) "فإننا نستطيع أن نقيم بسهولهقيمه الأصول الملموسه، ولكن اليوم فإن قيمه الاستثمار فى البحوث والتطوير الخاصة ببرامج الكمبيوتر أو قيمه الموقع على الإنترنت من الصعب تقديرها، ونتيجة استمرار الأصول غير الملموسه فى النمو والتطور فى الحجم والنطاق فإن الكثيرين يتسائلون عن الوقت الذى تنعكس فيه القيمه الحقيقيه لمثل هذه الأصول فى القوائم المالية" ([33]).
على الرغم من أن الأصول غير الملموسه لا يتم الاعتراف بها فى القوائم المالية إلا فى ظل توافر شروط معينة من الصعب تحقيقها، إلا أن هذه الأصول تلعب دوراً كبيراً فى الأداء المالى لمنشاَت الأعمال فى ظل الاقتصاد الجديد، وهو ما جعل المحللين الماليين يأخذون فى اعتبارهم البيانات غير الماليه المتعلقه بالأصول غير الملموسه جنباً إلى جنب مع البيانات المالية عند قيامهم بالتحليل المالى لمنشاَت الأعمال، ولقد توصلت إحدى الدراسات إلى وجود ارتباط قوى بين البيانات المتعلقه بالأصول غير الملموسه وبين التوسع فى التحليل المالى بهدف تحديد القيمه المتوقعه لتلك الأصول غير الملموسه والمنافع المستقبليه المتوقع تحقيقها من الاستثمار فيها.([34])
وفى الدراسة التى أجرتها لجنة المحاسبة الماليه والإداريه التابعة للاتحاد الدولى للمحاسبين، توصلت اللجنة إلى تناقص ملاءمة المعلومات المحاسبيه فى ظل النموذج المحاسبى الحالى، ذلك النموذج الذى يتجاهل الاعتراف بأصول رأس المال الفكرى المطورة داخلياً ، وأشارت الدراسة إلى أن العنصر الوحيد الذى يتم الاعتراف به من هذه الأصول هو حقوق الملكيه الفكريه المتمثله فى براءات الاختراع وحقوق التأليف والعلامات التجارية وغيرها، وبالرغم من ذلك فإن النموذج الحالى يقومبتسجيل هذه البنود فى قائمة المركز المالى بأقل من قيمتها الحقيقيه ، فعلى سبيل المثال فإن:([35])
- براءات الاختراع تظهر فى القوائم الماليه بتكلفة تطويرها و تسجيلها وليس بالقيمه المتوقع أن تحققها منشآت الأعمالمن استخدام هذه البراءات .
- العلامات التجارية وحقوق التأليف تظهر فى القوائم الماليه بتكلفة تسجيلها وليس بالقيمه السوقيه المتوقعه لها.
- الامتيازات تظهر فى القوائم الماليه بتكلفتها التعاقدية وليس بقيمتها السوقيه.
ويرى البعضان المحاسبة عن الملكيه الفكريه تعتبر مشكلة تحتاج لمزيد من الاهتماموعلى الرغم من ذلك فإنه لا يوجد اتفاق على كيفية الاعتراف بها والمحاسبة عنها، وفى الواقع فإنه يوجد اتفاق عام على أنه لا توجد قواعد محاسبية فى دولة ما تظهر الصوره الحقيقيه لعناصر الملكيه الفكريه وغيرها من عناصر الأصول غير الملموسه المطوره داخلياً، هذا فى الوقت الذى أصبحت فيه هذه الأصول تمثل الجزء الأكبر من قيمه منشاَت الأعمال وخاصة فى القطاعات كثيفة المعرفه. ([36])
تناولت العديد من الدراسات والبحوث ما يمكن أن يشار إليه بعدم قدرة مهنة المحاسبهعلى الاستجابه للتغيرات السريعه والمتلاحقهالتى تشهدها بيئة الأعمال فى ظل الاقتصاد الجديد،الأمر الذى يجعل التقارير المالية المعده وفق النموذج المحاسبى الحالى لا تعبر عن الواقع الاقتصادى لمنشاَت الأعمال ولا عن ما تمتلكة تلك المنشاَت من مصادر جديده لتحقيق الثروه والدخل ، وهو ما يجعل تلك التقارير غير قادرة على الوفاء باحتياجات المستخدمينوهو ما يمكن أن يؤدى إلى فقدان الثقة فى المعلومات المحاسبيه التى توفرها هذه التقارير ([37]) .
ويرى البعض أن الأرقام المحاسبيه قد فقدت الكثير من ملاءمتها للمستخدمين فى العقود الأخيره، الأمر الذى يتطلب ضرورةتطوير وتعديل النموذج المحاسبى الحالى حتى يكون أكثر قدره على التعبير عن المصادر الجديدة لتحقيق الثروه والدخل ، وهو ما سوف يؤدى الى زيادة نفعية وملاءمة المعلومات المحاسبيه التى تحتويها التقارير الماليه والمعده وفق هذا النموذج ، ومن التعديلات المقترحة فى هذا المجال ما يلى([38]) :
1- تعديل شروط الاعتراف بعناصر الأصول فى القوائم المالية والمحدده وفق النموذج المحاسبى الحالى حتى يمكن الاعتراف بالأصول غير الملموسه المطورة داخلياً.
2- الاعتماد علىأسلوب القيمه العادلة كأساسللقياس المحاسبى للأصول غير الملموسه.
ويؤكد على ما سبق البعضبأنه يجب على المنظمات المهنيه وواضعى المعايير المحاسبيه العمل على زيادة ملاءمة التقارير الماليه، وذلك لمواجهة الانتقادات الموجهة لها بشكلها الحالى والذى يركز على الأصول الماديه ويتجاهل الاعتراف بالأصول غير الملموسه وخاصة المطورة داخلياً والتى أصبحت تمثل المصدر الأساسى لإكتساب ميزات تنافسيه تمكن منشاَتالأعمال من البقاء والنمو ([39]) .
ويرى البعض أن النموذج المحاسبى الحالى القائم على مدخل العملياتالتبادليه لا يعترف بالقيم إلا من خلال التعامل مع طرف خارجى ، لذلك فإنه عندما يتم تطوير الأصول غير الملموسه داخلياً فإن نفقات التطوير المرتبطة بهالا يتم الإعتراف بها فى قائمة المركز المالى على أنها أصول ويتم معالجتها على أنها نفقات جارية تحمل على قائمة الدخل فى الفترة التى تمت فيها هذه النفقات، فى حين أنه عندما يتم شراء نفس الأصول غير الملموسه من الغير سواء كان ذلك من خلال اندماج الأعمال أو من خلال عملية شراء مستقله، فإن تكلفة الشراءتعالج على أنها نفقات رأسماليه يتم إظهارها فى قائمة المركز المالى، الأمر الذى يؤدى إلى اختلاف المعالجة المحاسبيه لنفس البند وهو ما يترتب عليه فقدان التقارير المالية لملاءمتها وقابليتها للمقارنة ([40]) .
ولقد أوضح Rivat أنه فى ظل الاقتصاد الجديد المبنى على المعرفه فإنه لا يوجد ارتباط قوى بين التكلفه والتدفقات النقديه المستقبليه، فالمعرفه لا تخضع لقانون تناقص الغله كما فى حالة الأصول الماديه، فعلى سبيل المثال يمكن لعدد غير محدود من الأفراد استخدام برنامج كمبيوتر معين أو الإطلاع على بيانات معينة فى صفحه من صفحات الـ Website وهو ما يعنى أن الأصول المعرفيه قيمتها تتزايد بمرور الوقت وعلى الرغم من ذلك فإن النموذج المحاسبى الحالى لا يسمح بالاعتراف بمثل هذه القيمه، وفى حالة الاعتراف بها وفق الشروط المحدده فى المعايير المحاسبيه، فإنه لا يسمح بزيادتها عن القيمه المسجلة فى الدفاتر المحاسبيه، ويسمح فقط بإظهار انخفاض قيمتها إذا أثبت اختبار انخفاض القيمه ذلك ، وبالتالى فهو غير قادر على اظهار القيمه الحقيقيه لما تمتلكه منشآت الأعمال من أصول رأس المال الفكرى .([41])
ويرى البعض أنه فى ظل الاقتصاد الجديد يصعب تحديد القيمه الصحيحه لمنشاَت الأعمال من خلال التقارير الماليهالمعده وفق النموذج المحاسبى التقليدى، والصعوبه التى يواجهها السوق فى تقييم المنشاَت تتمثل فى أنه فى ظل غياب المعلومات الرسمية الصادره عن منشاَت الأعمال والمتعلقة بأصولها الفكريه والمعرفيه المطوره داخلياً يصعب تحديد القيمه الحقيقيه لهذه المنشاَت والتى تعكس ما تمتلكه من أصول غير ملموسه مطوره داخلياً لايتم الإعتراف بها وفق النموذج المحاسبى الحالى وذلكلصعوبة انطباق شروطومعايير الاعتراف المحدده وفق هذا النموذج عليها([42]).
ويؤكد على ما سبقالبعض بأن النموذج المحاسبى الحالى والذى لايسمح برسملة الاستثمارات فى تطوير الأصول غير الملموسه يترتب عليه تقييم منشاَت الأعمال بأقل من قيمتها وهو ما يؤدى إلى وجود صعوبة لدى كل من المستثمرين والمديرين فى([43]):
- تحديد قيمه الأصول غير الملموسه التى تمتلكها المنشأة والعمر المتوقع لها .
- تقييم التحول فى خصائص الاستثمارات غير الملموسه مثل الانتقال من مرحلة البحوث إلى مرحلة التطوير.
- تقدير معدل العائد على الاستثمار فى الأصول غير الملموسه وبالتالى صعوبة تقييم القرارات الاستثمارية التى تتخذها المنشأة.
ووفقاً للدراسة التى أجرتها لجنة المحاسبة المالية والإدارية(FMAC) التابعة للاتحاد الدولى للمحاسبين (IFAC) فإن المحاسبة والتقرير عن رأس المال الفكرى يواجه بثلاث تحديات أساسية هى ([44]) :
1- الحاجة لأدوات جديدة لإدارة الاستثمار فى عناصر رأس المال الفكرى.
2- الحاجة لقياسات محاسبيه جديده لرأس المال الفكرى.
3- الحاجة لتقارير مالية وغير مالية عن رأس المال الفكرى.
ووفقا لما يراه Lev فإن النموذج المحاسبى الحالى لم يصمم لكى يتعامل مع متغيرات بيئة الأعمال الحديثة ، لذلك فإنه لم يعد صالح لتحقيق الهدف الأساسى منه وهو خدمة وتلبية احتياجات المستخدمين، فالنموذج الحالى يركز علىما هو مادى ويتعامل بعدم اتساق مع عنصر عدم التأكد، كما وأنه يركز على المعاملات التى تستند لأساس قانونى ويتجاهل العمليات التحويلية للقيمه ويمنع الاعتراف بالأصول غير الملموسه المطورة داخلياً إلا فى ظل شروط معينة من الصعب تحقيقها ، فى حين تتحقق القيمه فى ظل الاقتصاد الجديد من خلال ما تمتلكة منشآت الأعمال منأصولمعرفيه مطوره داخلياً ، وهو ما يجعل هذا النموذج غير قادر على تلبية احتياجات المستخدمين فى ظل متغيرات بيئة الأعمال المعاصره.([45])
ويؤكد البعضعلى وجود مشكله كبيره تواجه النموذج المحاسبى الحالى عند تطبيقه لمبدأ المقابله فى حالة الأصول المعرفيه، حيث لا توجد مقابلة بين النفقات التى تتحملها منشاَت الأعمال فى سبيل اقتناء وتطوير أصولها المعرفيه وبين الأرباح المستقبليه المتولده عنها، فوفقاً للمعايير المحاسبيه يتم معالجة الاستثمارات غيرالملموسه على أنهانفقات جاريه فى قائمة الدخل بالرغم من المنافع المستقبليه المتوقعه منها الأمر الذى يجعل القوائم الماليه غير قادره على اظهار المركز المالى ونتيجة الأعمال الصحيحه لمنشآت الأعمال فى ظل بيئة الأعمال المعاصره([46]).
وفى عام 2001 أشارمجلس معايير المحاسبة المالية (FASB) فى التقرير الصادر عنة إلى وجود فجوة بين المعلومات التى يتم عرضها فى التقاريروالقوائم الماليه وبين تلك التى يحتاج إليها المستثمرين والمقرضين وغيرهم من المستخدمين والذين هم فى حاجة ماسه إلى ([47]) :
§ مزيد من الإفصاح عن المعلومات غير المالية.
§ مزيد من الإفصاح عن المعلومات المستقبلية.
§ مزيد من الإفصاح عن الأصول غير الملموسه.
مما سبق يتضح أن الاقتصاد الجديد يتطلب إحداث تغيرات جذرية على النموذج المحاسبى الحالى، بحيث يسمح بالاعتراف بالأصول المعرفيه المطورة داخلياً وقياسها والافصاح عنها وذلك بهدف تحسين جودة وملاءمة المعلومات المحاسبيه المنشورة فى التقارير المالية، حيث أن هناك العديد من المزايا تتحقق من خلال هذا التطوير، وتتمثل هذه المزايا فى الآتى ([48]) :
1- زيادة وتأكيد الشفافيه فى التقارير الماليه بتوفير المعلومات عن أهم مصدر للثروه والدخل فى ظل الاقتصاد الجديد.
2- تخفيض تكلفة رأس المال وبالتالى زيادة الربحية وتحقيق مزيد من الثروه.
3- تحقيق القابلية للمقارنة بين القوائم المالية للشركات التى تمتلك أصول غير ملموسه مطورة داخلياً وتلك التى تمتلك أصول غير ملموسه مقتناه من الغير.

خلاصة ما سبق أن هناك قصور في النموذج المحاسبي الحالي في معالجته للأصول غير الملموسه المطورة داخلياً الأمر الذي أدى إلى انخفاض جودة التقارير المالية ،حيث أصبحت غير قادرة على إمداد المستخدمين بالبيانات والمعلومات التي تساعدهم في ترشيد قراراتهم الاستثمارية وذلك بسبب عدم الإفصاح عن المعلومات المتعلقة بالأصول غير الملموسه المطوره داخلياً وهو ما يستتبعضرورة العمل على تطوير تلك التقارير بحيث تفصح عن المعلومات المتعلقة بأهم مصادر تحقيق الثروه والدخل في ظل الاقتصاد الجديد سواء كانت هذه المعلومات كمية أو وصفية.
ونظراً لأهمية الدور الذى تلعبة الأصول غير الملموسه فى تحقيق الثروه والدخل لمنشآت الأعمال فى ظل الإقتصاد الجديد فسوف يقوم الباحث بإلقاء المزيد من الضوء على الأصول غير الملموسه ورأس المال الفكرى من حيث الطبيعة والمفهوم وأهم التصنيفات وذلك من خلال المبحث التالى.


المبحث الثالث

طبيعة وتصنيفات الأصول غير الملموسه

اتضح من المبحثين السابقين أهمية الأصول غير الملموسه المطورة داخلياً أوما يطلق عليه أصول رأس المال الفكرى باعتبارها من أهم عناصر نجاح منشاَت الأعمال فى ظل الاقتصاد الجديد، فمن خلال هذه العناصر تستطيع منشاَت الأعمال اكتساب ميزة تنافسيه يصعب على الغير مضاهاتها وتحقق مزيد من الثروه والدخل، وما ترتب على ذلك من ضرورة الإفصاح عن المعلومات المتعلقة بهذه العناصر في التقارير المالية وذلك للعمل على زيادة فعالية هذه التقارير بجعلها قادرة على تلبية حاجة المستخدمين.
ويتناول الباحث فيما يلى مفهوم وطبيعة وأهمتصنيفات الأصول غير الملموسه ورأس المال الفكرى التى وردت فى الفكر المحاسبى وكذلك التى وردت فى الدراسات والمعايير الصادرة عن المنظمات المهنية والمتعلقه بهذا الموضوع.
أولاً: مفهوم وطبيعةالأصول غير الملموسه:
يرى البعض أنه لا يوجد اتفاق عام علىتحديد ما هو المقصود بمفهوم كل من الأصول غير الملموسه ورأس المال الفكرى، كما وأنة يوجد خلط بين كلا المفهومين ، فقد يتم إستخدام كلا المصطلحين كمترادفين.([49])
يتناول الباحث بالشرح والتحليل أهم تعريفات الأصول غير الملموسه ورأس المال الفكرى سواء التى وردت فى الفكر المحاسبى أو فى المعايير المحاسبيه الصادره عن المنظمات المهنيه وذلك بهدف تقيمها وتحديد ما اذا كان رأس المال الفكرى مجموعه فرعيه من الأصول غير الملموسه أم أن الأصول غير الملموسه مجموعه فرعيه من رأس المال الفكرى.
1-أهم التعريفات التى وردت فى الفكر المحاسبى:
(1) تعريف شركة Skandia :
عرفت شركة Skandia الأصول غير الملموسهفى التقرير الصادر عنها والمتعلقبقائمة رأس المال الفكرى Statement of Intellectual Capital والتى قامت الشركة بنشرها ضمن ملحقات تقريرها المالى فى عام 1994، بأنها "عبارة عن تجميع لمجموعة من القيم غير الملموسه يمكن أن يطلق عليها رأس المال الفكرى، ويتكون من رأس المال البشرى ورأس المال الهيكلى" ([50]) .
ويرى الباحث أن التعريف السابق قد ركز على طبيعة ومكونات وعناصر رأس المال الفكرى وأن رأس المال الفكرى فى جوهره غير مادى، كما وأنه لم يوضح ما إذا كان رأس المال الفكرى جزء من الأصول غير الملموسه أم لا .
(2) تعريف Edvinsson ([51]) :
يرى Edvinsson أن رأس المال الفكرى أو الأصول الفكريه عبارة عن "المعرفه التى يمكن تحويلها إلى قيمه".
ويرى الباحث أن التعريف السابق يشير إلى أن رأس المال الفكرى يعتمد على المعرفه التى يمكن أن تساعد بشكل أساسى فى تحقيق الثروه والدخل لمنشآت الأعمال من خلال ما توفره هذه المعرفه من قدرة على الابتكار والتطوير، ولكنة لم يحدد المكونات والعناصر الأساسية التى يتكون منها رأس المال الفكرى ، كما وأنة لم يوضح ما إذا كان رأس المال الفكرى جزء من الأصول غير الملموسه أم لا .
(3) تعريف ([52])Stewart :
يرىStewart أن "رأس المال الفكرى هو جوهر فكرى يتضمن المعرفهوالمعلوماتوالخبره والملكيه الفكريه التى يمكن أن يتم استخدامها فى خلق الثروه "، ويرى أيضاً أن الأصول الفكريه هى فى الغالب أصول غير ملموسه تتصف بعدم وجود كيان مادى لها، وليس لها قيمه مالية واضحه ويمكن أن يشار إليها على أنها أصول.
و يرى الباحث أن التعريف السابق قد تضمن بعض عناصر رأس المال الفكرى كما أنه قد حدد بعض خصائص الأصول الفكريه والتى يعتبرها Stewart أصول غير ملموسه ولكنه يرى أن كافة الأصول الفكريه ليس لها قيمه مالية محدده، فى حين أن الأصول غير الملموسه المقتناه من الغير يكون لها قيمه محدده عباره عن المبلغ المدفوع لاقتنائها، كما وأن الأصول الفكريه المطوره داخلياً يمكن تحديد قيمتها من خلال تقدير القيمه المتوقعه للمنافع المستقبلية المتعلقة بها.
(4) تعريف Pertach ([53]) :
ترى Pertach أن الأصول غير الملموسه يمكن أن تعرف على أنها "المعرفه الواضحة المصحوبة بملكية قانونية" Knowledge Articulated with Legal Ownership، وتتكون من براءات الاختراع ،العلامات التجارية، حقوق التأليف والأسرار التجارية ، وترى أيضاًأن المفهوم الواسع للموارد غير الملموسه يتسع ليشمل إضافة لما سبق رأس المال الفكرى.
ويرى الباحث أن Pertach قد فرقت بين الأصول غير الملموسه والموارد غير الملموسه، فهى ترى أن الأصول غير الملموسه هى المحميه بموجب القانون ويقتصر ذلك على حقوق الملكيه الفكريه، أما الموارد غير الملموسه تتضمن العناصر غير الملموسه الأخرى التى ليس لها حماية قانونية، أى أن الجزء الذى يمكن الإعتراف بة على أنة أصول غير ملموسه من عناصر ومكونات رأس المال الفكرى هو حقوق الملكيه الفكريه ولكنها لم تحدد عناصر رأس المال الفكرى الأخرى التى يصعب الاعتراف بها نتيجة عدم توافر الحمايه القانونية لها .
(5) تعريف Klien ([54]) :
وفقا لما يراه Klien فأن رأس المال الفكرى هو "جوهر فكرى تم تكوينه وامتلاكه وتنميته لإنتاج أصول ذات قيمه عالية".
ويرى الباحث أن التعريف السابق قد حدد جوهر أو ماهية وطبيعة رأس المال الفكرى ولكنة لم يحدد عناصره ومكوناته الأساسية ، كما وأنة لم يحدد ما إذا كان مفهوم رأس المال الفكرى هو نفسه مفهوم الأصول غير الملموسه أم أن كلاهما مختلف عن الآخر.


(6) تعريف IAN([55]) :
ترىIAN أن هناك اختلاف بين مصطلح الأصول غير الملموسه والأصول الفكريه أو رأس المال الفكرى، وأنه يمكن التفرقه بين كلا المصطلحين من حيث القابليه للقياسالكمى وتحديد قيمه موثوق فيها، فإذا كان البند قابل للقياس النقدى ويمكن تحديد قيمتة بموثوقيه فإنة يعتبر أصل غير ملموس ، وإذا كان من الصعب قياسة بموثوقية كافية فإنة يعتبر أصل فكرى.
ولقد حددت IANأهم الخصائص التى يجب توافرها فى البند الذى يتم الإعتراف به على أنة أصل غير ملموس فى الآتى([56]) :
(‌أ) أن يكون للبند منافع إقتصادية من المتوقع أن تتدفق للمنشآة فى المستقبل.
(‌ب) أن يكون هذا البند قد تم تملكه نتيجة لحدث محدد وأن يكون موضوع لتناقص القيمه أو الاستهلاك (انتهاء وجوده) فى وقت محدد أو كنتيجة لحدث محدد.
(‌ج) أن يكون البند قابل للتحديد ويمكن الاعتراف به و أن يتمتع بالحماية القانونيه و يمكن نقل ملكيته القانونية للغير.
(‌د) أن يكون هناك بعض الدلائل الماديه على وجوده، مثل وجود عقد أو رخصهأو مستند تسجيل.
وترىIAN أن الخصائص السابقه لا تعطى مؤشرعلى الفرق أوالاختلاف بين الأصولغير الملموسه والأصول الفكريه، وأن الصعوبة فى تحديد القيمه السوقيه العادله للأصل يجب أن تكون المؤشر على أننا نتعامل مع أصل غير ملموس أو مع أصل فكرى فكلما كان هناك صعوبة فى تحديد القيمه العادلة للأصل كلما كان هذا الأصل أصل فكرى والعكس صحيح. ( ([57]
ويرى البعض أنه فى العديد من الحالات فإن الأصل غير الملموس يبدأ فىشكل فكرة ثم يتحول فى مرحلة معينه أو فى وقت محدد إلى أصل غير ملموس، فعلى سبيل المثال فإن الملاحظات المعملية المتعلقة بتطوير دواء جديد لعلاج مرض معين فى الوقت الحالى تعتبر بمثابة أصل فكرى، وعندما تنجح الاختبارات المعملية المتعلقه بهذا الدواء يتم تسجيل براءة اختراع له ويتم تداوله فى السوق فإن الأصل الفكرى (الاختراع) يمكن تقييمه فى هذه المرحلة وبالتالى يجب معالجته على أنه أصل غير ملموس ([58]) .
ويرى الباحث أن IAN لم تقدم تعريف للأصول غير الملموسه و لا لرأس المال الفكرى ولكنها ركزت فقط على تحديد الفرق بين مصطلح الأصول غير الملموسه وبين مصطلح رأس المال الفكرى وعلى تحديد أهم شروط الإعتراف بالأصول غير الملموسه.
(7) تعريف Kelly :
ترى Kelly أن مفهوم ر أس المال الفكرى يحيط به الكثير من الجدل وعدم الاتفاق، فقد يقصد به معرفة الإدارأو ثقافة المنظمه أو الأصول غير الملموسه،وترى أن رأس المال الفكرى يعتبر بمثابة المظله التى تندرج تحتها كل المفاهيم السابقه، ويتكون من ثلاث عناصرأساسية هى العنصر البشرى والهيكلى وعنصر العلاقات،وترى أيضاً أن الأصول غير الملموسه تعتبر جزءاً من عناصر رأس المال الفكرى.([59])
ويرى الباحث أن Kelly لم تضع تعريف محدد لرأس المال الفكرى، وأنها ركزت فقط على تحديد مكوناته وعناصره ، ويختلف الباحث مع Kellyحيث أنها ترى أن مفهوم رأس المال الفكري يتضمن فى داخله الأصول غير الملموسه، فى حين يرى الباحث أن رأس المال الفكرى هو جزء من الأصول غير الملموسه، فهو عباره عن ذلك الجزء المطور داخلياً من هذه الأصول والذى لا يتم الاعتراف به فى القوائم الماليه.
(8) تعريف Setharman وآخرون ([60]) :
وفقاً لما يراهSetharman وآخرون فإنه لا يوجد حتى الآن تعريف واحد متفق عليه لرأس المال الفكرى، ولقد اتفق أكثر من 80 خبير من كل أنحاء العالم فى المؤتمر الدولي الثالث لرأس المال الفكرى المنعقد فى كندا عام 1999، على أنه من المبكر جداً الحديث عن تعريف محدد لرأس المال الفكري، حيث أن الكثير من طبيعة رأس المال الفكري غير معروفه حتى الآن.
وعلى أية حالة فإن Setharman وآخرون يرون أن رأس المال الفكرى عباره عن "الفرق بين القيمه السوقيه للمنشأة والتكلفة الاستبدالية لأصولها" ([61]) .
ويرى الباحث أن Setharmanلم يقدم تعريف محدد لرأس المال الفكرى ولم يحدد أهم خصائصه أو مكوناته وأن ما قدمه الكاتب هو طريقة لقياس رأس المال الفكرى، كما وأن طريقة القياس هذه يشوبها الكثير من الإنتقادات التى سيتناولها الباحث بالشرح والتحليل فى أجزاء أخرى تالية.
2- تعريفات المنظمات المهنية:
(1) تعريف ASB([62]) :
عرف مجلس معايير المحاسبة الإنجليزى الأصل غير الملموس فى المعيار رقم (10) بأنه "أصل ثابت غير مالى، ليس له جوهر مادى، وقابل للتحديد، ويتم الرقابة والسيطرة عليه بواسطة الوحدة من خلال حقوق قانونية أو تعاقدية".
وينتقد التعريف السابق فى أنه قد ركز على نوع واحد فقط من أنواع الأصول غير الملموسه وهى التى اكتسبت المنشأة حق الرقابة والسيطرة عليها من خلال الحقوق القانونية والتعاقدية مثل البراءات والتراخيص والامتيازات والعلامات التجارية متجاهلاً باقى أنواع الأصول غير الملموسه المطورة داخلياً والتى يطلق عليها فى الدراسات الحديثة رأس المال الفكرى.
(2) تعريف IASC ([63]) :
عرفت لجنة معايير المحاسبيه الدولية فى المعيار الدولى رقم (38) الأصول غير الملموسه "بأنها أصول قابلة للتحديد، وغير نقدية ، وليس لها وجود مادى يتم الاحتفاظ بها بغرض استخدامها فى الإنتاج أو فى توفير السلع والخدمات أو يتم تأجيرها للغير أو تستخدم فى الأغراض الإدارية".

يتضح من التعريف السابق أن لجنة معايير المحاسبه الدوليه قد حددتطبيعة الأصول غير الملموسه بأنها أصول معنويه ذات جوهر فكرى وانها ليست أصول نقديه أو ماليه فالأصل المالى هو الأصل المحدد بوحدات نقديه ثابته مثل المدينين وأوراق القبض أما الأصول غير الملموسه فان قيتها تتحدد فى ضوء منافعها المستقبليه التى تتوقف على ظروف السوق وموقف المنافسين ، كما حددت لجنة معايير المحاسبه الدوليه أهم الخصائص التى يجب توافرها فىالبنود غير الملموسه حتى يتم الاعتراف بهاعلى أنها أصول فى الآتى:

• أن تكون قابله للتحديد أو يمكن فصلها عن المنشأه.
• يتوقع أن تتدفق منها منافع اقتصادية مستقبليه للمنشأه.
• تتحكم فيها المنشأة نتيجة لأحداث سابقه.

وأشار المعيار إلى أن هناك الكثير من عناصر الأصول غير الملموسه المطورة داخلياً والتى يصعب الإعتراف بها على أنها أصول غير ملموسه لعدم توافر الحماية القانونية لها الأمر الذى يؤدى إلى صوبة التحكم فيها.
وتجدر الإشارة إلى أن معيار المحاسبى المصرى رقم (23) يتفق مع المعيار الدولىرقم (38) فى التعريف السابق وفى شروط الإعتراف([64]) .
ويختلف الباحث مع شروط الإعتراف السابقه والتى تعتبر من أهم معوقات الإعتراف بالكثير من عناصر الأصول غير الملموسه المطورة داخلياً والتى تلعب دوراً حاسماً فى تحقيق الدخل لمنشآت الأعمال .
(3) تعريف SMAC([65]):
عرفت جمعية المحاسبين الإداريين بكندا عام 1998 الأصول الفكريه بأنها عباره عن " البنود المستنده للمعرفه التى تمتلكها المنشأه والتى يتولد عنها تيار من المنافع المستقبليه للمنشأه ، وهذه البنود تشمل التكنولوجيا والأساليب الإداريه والعمليات الاستشارية، وتمتد لتشمل حقوق الملكيه المحميه ببراءات الاختراع".
يتضح من دراسة التعريف السابق أنه قد حدد طبيعة وخصائص الأصول غير الملموسه ولكنة قد ركز على نوع واحد فقط من أنواع الأصول غير الملموسه وهو الأصول غير الملموسه المرتبطة بالهيكل التنظيمى و تجاهل باقى الأنواع الأخرى المرتبطة برأس المال البشرى ورأس مال العلاقات.
(4) تعريف OECD :
عقدتمنظمة التعاون الآقتصادى والتنمية(OECD) ندوه دوليه فى عام 1999 عن رأس المال الفكرى بعنوان" قياس رأس المال الفكرى والتقرير عنه وادارته : المشاكل و الخبرات والاتجهات المستقبليه " وذلك لمناقشة المشاكل المتعلقه بادارة رأس المال الفكرى وقياسه والتقريرعنه ولإستعراض تجارب وخبرات الدول المختلفه المتعلقه بهذا المجال وانتهى المشاركين فى الندوه إلى أنه من المبكر جداً الحديث عن تعريف واحد واضح ومحدد ومتفق علية لرأس المال الفكرى ، وبالرغم من ذلك إلا أن المشاركين فى الندوه قد اتفقوا على أن رأس المال الفكرى عباره عن "القيمه الاقتصاديه لمجموعتين من الأصول غير الملموسه لمنشاَت الأعمال هما رأس المال التنظيمى أو الهيكلى والذى يشير إلى البرامج والنظم الداخلية ورأس المال البشرى الذى يتضمن الموارد البشرية من داخل التنظيم وتتمثل فى القوه العامله ومن خارجه وتتمثل فى العملاء والموردين " ([66]) .
ويرى البعض أنةبالرغم من أن التقرير الصادر عن الندوه قد استخدم مصطلح رأس المال الفكرى كمرادف لمصطلحالأصول غير الملموسه إلا انة يفصل بينهما حيث أنه وفقاً لما انتهت الية الندوه فإن رأس المال الفكرى يعتبر مجموعه فرعيه للأصول غير الملموسه ولا يعبر عن المفهوم الشامل للأصول غير الملموسه([67]) .

(5) تعريف FMAC([68]) :
ووفقا للجنة المحاسبة المالية والإداريةFMAC)) التابعة للاتحاد الدولى للمحاسبين IFAC)) فإن مصطلح رأس المال الفكرى عبارة عن كلمتين تعنى كلاً منها الآتى:
فكـــرى:- صفة تتعلق بالتفكير وتعنى استخدام العقل والذكاء.
رأس المال:- اسم يشير إلى الثروه المتاحة لإنتاج المزيد من الثروه.
ووفقا للجنة فإن مصطلح رأس المال الفكرى يستخدم كمرادف للملكية الفكريه أو الأصول الفكريه أو الأصول المعرفيه ويمكن أن يشار إليه على أنه المخزون الإجمالى للملكية المستندة للمعرفة، وتعرف الملكيه الفكريه من الناحية القانونية " بأنها تحديد حقوق ملكية لبعض الأشياء مثل براءات الاختراع وحقوق التأليف".
مما سبق يتضح أن لجنة المحاسبة المالية والإدارية قد ركزت فى تعريفها على أحد عناصر ومكونات رأس المال الفكرى وهو حقوق الملكيه الفكريه متجاهلة بذلك باقى العناصرالأخرى ،كما وأنها لم توضح ما اذا كان رأس المال الفكرى جزء من الأصول غير الملموسه أم لا.

(6) تعريف FASB([69]) :
عرف مجلس معايير المحاسبة الأمريكى الأصل غير الملموس فى ملحق المعيار الأمريكى رقم 141 بأنه أصل يفتقد للوجود المادى، و هو ليس أداه مالية أو أصل مالى، وهى أصول طويلة الأجل بطبيعتها".
وأوضح المعيار أن الأصول غير الملموسه المقصودة هى الأصول التى يمكن تحديدها بصورة منفرده بعيده عن الشهره.
وينتقد الباحث التعريف السابق فى أنه يقتصر على تلك الأصول القابلة للتحديد بصورة منفرده عن الشهره ولم يتضمن الأصول غير الملموسه الأخرى التى يصعب فصلها عن المنشأة مثل باقى عناصر رأس المال الفكرى.
يتضحمن خلال عرض وتحليل التعريفات المختلفة السابقة أن هناك خلط بين مفهوم الأصول غير الملموسه وبين مفهوم رأس المال الفكرى فالبعض يستخدم كلا المصطلحان كمترادفان والبعض الآخر يرى أن مفهوم رأس المال الفكرى أشمل وأعم من مفهوم الأصول غير الملموسه .
ويرى الباحث أن رأس المال الفكرى يتضمن أنواع غير تقليدية من الأصول غير الملموسه المطورة داخلياً، التى إزدادت أهميتها كأحد المصادر الأساسية لتحقيق الثروه والدخل لمنشآت الأعمال فى ظل الاقتصاد الجديد والتى يصعب الإعتراف بها على أنها أصول فى ظل شروط الإعتراف المحدده وفق النموذج المحاسبى الحالى والذى تم تطويرة فى ظل بيئة أعمال مختلفة تماماً عن بيئة الأعمال اليوم، لذلك يرى الباحث ضرورة تطوير النموذج المحاسبى الحالى وتعديل شروط الإعتراف بالبند على أنة أصل فى القوائم المالية كإستجابة للتغيرات فى بيئة الأعمال الحديثة و بحيث تسمح هذه التعديلات بالإعتراف بالأصول غير الملموسه المطورة داخلياً فى التقارير المالية وذلك لمواجهة الإنتقادات الموجهة لنظام التقارير الحالى وللعمل على تحسين جودة التقارير المالية.
ويقترح الباحثتعديل مفهوم الأصول غير الملموسه لكى يشمل ذلك الجزء المطور داخلياًمنها وبحيث تعرف على أنها عبارة عن" أصول طويلة الأجل يتم اقتناؤها من الغير أويتم تطويرها داخلياً، ذات جوهر فكرى، ليس لها وجود مادى وهى ليست أصول مالية، ومن المتوقع أن تساهم بشكل أساسي في خلق منافع اقتصادية مستقبلية لمنشاَت الأعمال ".



ثانياً: تصنيفات رأس المال الفكري:
1- تصنيف شركة Skandia عام 1997: ([70])
وفقاً للشركة فإنة يمكن توضيح رأس المال الفكرى من خلال الشكل التالى:


















































وفقاً للشكل السابق فإن رأس المال الفكرى يتكون من عنصرين أساسيين هما:
1- رأس المال البشرى: يتكون من المعرفه والخبره والمهارة وقدرة العاملين على توفير حلول للمستهلكين والعملاء
2- راس المال الهيكلى: و يتكون من أى شيء آخر بخلاف القوة العاملة فى المنشأة، مثل قواعد البيانات ،ملفات العملاء ، البرامج ، الأسماء التجارية ،العلامات والهياكل التنظيمية، وبصفة عامة فإن رأس المال الهيكلى ينقسم إلى:
‌أ- رأس مال العملاء أو العلاقات مع الغير.
‌ب- رأس المال التنظيمى والذى ينقسم إلى:
العمليات الإبداعية التى يتولد عنها حقوق الملكيه الفكريه و أسلوب العمل.
وبذلك يتضح أن هذا التصنيف اختلف عن التصنيفات السابقة فى اعتباره أن رأس مال العلاقات جزء من رأس المال الهيكلى فى حين أنة يعتبر عنصر مستقل من عناصر رأس المال الفكرى فى التصنيفات السابقة، و ينتقد التصنيف السابق فى أنه يعتبر أن حقوق الملكيه الفكريه ليست أصول غير ملموسه فى حين أن حقوق الملكيه الفكريه تعتبر أحد بنود الأصول غير الملموسه المحمية بموجب القانون والتى يمكن تحديد قيمتهاالعادلة بموثوقية كافية.

2- تصنيف Seviby عام 1997 ([71]) :
قسم Seviby ما هو غير ملموس إلى ثلاث عناصر أساسية هى :
(1) كفاءة العاملين (رأس المال البشرى): وتتضمن المعرفه والمواهب والخبرات المتجمعة التى تم الحصول عليها من خلال استثمارات المنشأة فى التعليم والتدريب و التى تهدف إلى تلبية رغبات العملاء من خارج المنشأة للحفاظ عليهم واجتذاب المزيد منهم بما يحقق مزيد من الثروه والنمو للمنشأة.
(2) الهيكل الداخلى (رأس المال الداخلى): ويتكون من النظم الداخلية، وبراءات الاختراع، الإنفاق على أنشطة البحوث والتطوير، نظم الكمبيوتر ، النماذج، والنظم الإدارية.
(3) الهيكل الخارجى (رأس المال العلاقات): و يتضمن العلاقات مع العملاء والموردين وهو يتضمن أيضاً رؤية هؤلاء العملاء والموردين للمنشأة والأسماء والعلامات التجارية.
وبدراسة التصنيف السابق نجد أنة لم يختلف عن معظم التصنيفات الأخرى والتى قسمت رأس المال الفكرى الى ثلاث عناصر أساسية ،ويرى الباحث أن هذا التصنيف لم يحدد ما إذا كان رأس المال الفكرى جزء من الأصول غير الملموسه أم أن الأصول غير الملموسه جزء من عناصر رأس المال الفكرى.
3- تصنيف Bontis عام 1998 ([72]) :
طبقاً لما اقترحه Bontis فإن رأس المال الفكرى ينقسم إلى ثلاث مجموعات أساسية هي :
رأس المال البشرى: ويعتبر من أهم عناصر الأصول غير الملموسه فى التنظيم ،ويتضمن رأس المال البشرى المعرفه المجمعة، الكفاءة ، الخبره، المهارة، القدرة على الإبداع والمواهب المتعلقة بالعاملين داخل المنشأة([73]).
وتعتبر الموارد البشرية المصدر الأساسى الذى تعتمد علية منشاَت الأعمال فىتطوير وتنمية باقى عناصر الأصول غير الملموسه الأخرى المرتبطة برأس المال الداخلى والخارجى وبالرغم من ذلك إلا إنةيصعب الإعتراف بها كأصول فى قائمة المركز المالىنظراً لصعوبة قياس قيمتها وكذلك لأن راس المال البشرى من الصعب امتلاكه.
رأس المال الهيكلى:ويتكون من البنية التحتية التكنولوجية وشبكات الأعمال الداخليةوالنظم الداخلية وإستراتجيات الأعمال وغيرها، وهو بذلك يعكس القدرات المتجمعة فى التنظيم والتى تجعله قادر على العمل لمواجهة المتطلبات السوقيه.
رأس مال العلاقات: و يتضمن العلاقات مع المستهلكين و الموردين والشركاء وكذلك أصحاب المصالح.



(1) الأصول غير الملموسه: وتتمثل فى حقوق الملكيه التى يمكن شراؤها أو بيعها أو تخزينها أو توزيعها مثل التراخيص، الامتيازات، براءات الاختراع، حقوق التأليف، العلامات التجارية، الأسماء، التصميمات، الأسرار التجارية.
(2) الكفاءات غير الملموسه: وتشير إلى العوامل الأخرى التى تؤدى إلى اكتساب المنشأة ميزة تنافسيه ، وتتضمن الكفاءات الإبداعية، الكفاءات التنظيمية أو الهيكلية، والتسويقية والموارد البشرية.
مما سبق يتضح أن التصنيف السابق قائم على التفرقة بين نوعين من أنواع رأس المال الفكرى يتمثل النوع الأول فىعناصر رأس المال الفكرى التى تتمتع بحماية قانونية ويسهل تحديد قيمتها ويمكن الإعتراف بها فى القوائم المالية مثل كافة أنواع حقوق الملكيه الفكريه، والنوع الثانى يعبر عن باقى عناصر رأس المال الفكرى التى ليس لها حماية قانونية و يصعب تحديد قيمه نقدية لها ولا يتم الإعتراف بها فى القوائم المالية.

5- تصنيف Kelly عام 2000 : ([75])
وفقاً له فإن مصطلح رأس المال الفكرى يتضمن ثلاث عناصر أو مجموعات أساسية هى الموارد البشرية والعلاقات والهيكل ويوضح الشكل التالى مكونات وعناصر رأس المال الفكرى.










ووفقاً لـ Kelly فإن:
رأس المال البشرى: ويتضمن قدرات وكفاءات وخبرات العاملين داخل المنشأة والتى تستطيع المنشأة من خلالها أن تتعامل مع كل المواقف والأحداث، وأن تولد وتدير وتحول المعرفه إلى تدفقات نقدية.
رأس المال الهيكلى – الداخلى: وهو الذى يسمح للتنظيم أن يكتشف رأسماله الفكرى وهو يمتد ليشمل عناصر غير ملموسه مثل ثقافة المنظمة وعناصر مادية ملموسه مثل حقوق التأليف والعلامات التجارية – براءات الاختراع وقواعد البيانات الداخلية، ونظم الكمبيوتر.
ويختلف الباحث مع Kelly فى أنهاتعتبر أن حقوق التأليف والعلامات وبراءات الاختراع وقواعد البيانات ونظم الكمبيوتر عناصر مادية ملموسه، فمن حيث الشكل القانونى فإن هذه العناصر ملموسه ولكن من حيث جوهرها فهى غير ملموسه وترجع إلى المعرفه.
رأس مال العلاقات الخارجية: وهو يشمل العلاقات مع العملاء والموردين، والأسماء والسمعة الحسنة وقنوات التوزيع والاتفاقات مع العملاء.



6- تصنيف Andriessen عام 2001 ([76]) :
يرىAndriessen أن الأصول غير الملموسه تتكون من خمس مجموعات أساسية تتمثل فى الأتى:
(1) المهارات ومعرفة العاملين: وتتمثل فى مواهب الأفراد، كفاءتهم، خبراتهم،وقدرتهم على التصرف تجاة المواقف المختلفة.
(2) القيم الجماعية: وتتضمن ثقافة المنظمة والتى تنعكس فى الطريقة التى تتعامل بها المنظمة مع الأشياء التى حولها والتى تجعلها قادرة على إشباع حاجات ورغبات العملاء والعاملين ، وغيرها من العوامل التى تساعدها على تحقيق أهدافها واكتساب ثقة المتعاملين معها.
(3) التكنولوجيا والمعرفه: وتشمل شبكات الأعمال الداخلية وقواعد البياناتو حقوق الملكيه الفكريه مثل براءات الاختراع والأسرار التجارية وغيرها.
(4) معرفة الإدارة: ويقصد بها المعرفه المتضمنة فى العمليات الإدارية والأساليب المستخدمة فى الإدارة،واستراتيجيات الأعمال والقدرة على انخاذ القرارت.
(5) المورثات من الماضى: ويقصد به ما ورثته المنشأة من الماضى مثل العلامات التجارية ، شبكات الموردين، قاعدة العملاء التى تم بنائها.

ويرى الباحث أن Andriessen قد أخذ بوجهة النظر الإدارية فى تصنيفة للأصول غير الملموسه وذلك لمساعدة الإدارة على القيام بدورها فى إدارة عمليات تطوير وتنمية والمحافظة على عناصر رأس المال الفكرى لتحقيق أهدافها الإستراتيجية.

7- تصنيف الـ FASB عام 2001 ([77]) :
صنف مجلس معايير المحاسبة الأمريكية فى المعيار رقم (141) الأصول غير الملموسه التى يتم اقتنائها والاعتراف بها بعيداً عن الشهره كما يلى:

(1) أصول غير ملموسه مرتبطة بالعملاء: وتشمل قوائم العملاء والتى تتضمن كافة المعلومات المتعلقة بالعملاء مثل عنوانيهم ، طرق الاتصال بهم، تاريخ طلباتهم، كما تشمل العقود مع العملاء والعلاقات معهم.
(2) أصول غير ملموسه مستندة إلى عقود: مثل عقود التراخيص، اتفاقيات الإيجار، اتفاقيات الامتيازات، حقوق التشغيل.
(3) أصول غير ملموسه مستندة إلى التكنولوجيا: وتشمل التكنولوجيا المحمية ببراءات اختراع – برامج الكمبيوتر – قواعد البيانات –الأسرار التجارية.
وينتقد التصنيف السابق فى أن بعض البنود يمكن أن تدخل فى أكثر من مجموعة واحدة من المجموعات السابقةفالعقود مع العملاء التىتنتمى إلى مجموعة الأصول غير الملموسه المرتبطة بالعملاء يمكن أن تندرج تحت مجموعة الأصول الغير الملموسه المستندة إلى عقود أو حقوق قانونية، وكذلك الحال فإن قواعد البيانات عن العملاء التى تنتمى للأصول غير الملموسه المرتبطة بالتسويق يمكن أن تندرج تحت مجموعة الأصول غير الملموسه المستندة للتكنولوجيا.

8- تصنيف Guthrie وآخرون عام 2001 ([78]):
طبقاً لما اقترحه Guthrie فإن رأس المال الفكرى يمكن تصنيفه إلى ثلاث عناصر مثل معظم التصنيفات الأخرى وهى:
(1) رأس المال التنظيمى أو الداخلى:
وينقسم إلى:
- أصول الملكيه الفكريه : وتشمل براءات الاختراع – حقوق التأليف – العلامات التجارية.
- أصول البنية التحتية: وتشمل فلسفة الإدارة ، ثقافة المنظمة، أسلوب الإدارة، نظم المعلومات، نظم الشبكات.


(2) رأس المال الخارجى:
ويشمل العلاقات – ولاء العملاء – اسم الشركة – قنوات التوزيع – اتفاقيات التراخيص – العقود مع العملاء – عقود الامتيازات.
(3) رأس المال البشرى :
ويشمل خبرات العاملين ومعرفتهم – التعليم والتدريب – العمل المرتبط بالإبداع.

مما سبق يتضح أن معظم التصنيفات التى وردت فى الفكر المحاسبى وفى إصدارات المنظمات المهنية قد قسمت رأس المال الفكرى إلى ثلاث عناصر رئيسية هى رأس المال البشرى ، رأس المال الهيكلى أو الداخلى، ورأس المال الخارجى والذى يطلق عليه رأس مال العلاقات،ويرى الباحث أنه يمكن تصنيف الأصول غير الملموسه إلى مجموعتين أساسيتين:

1- مجموعة الأصول غير الملموسه االمقتناه من الغير والتي يتم الاعتراف بها في القوائم المالية وفقاً للمعايير المحاسبيه.
2- مجموعة الأصول غير الملموسه المطورة داخلياً والتي يطلق عليها في الكتابات المعاصرة رأس المال الفكري ، ويرى الباحث أن يتم تقسيم هذه الأصول إلى مجموعتين هما :
(أ‌) أصول غير ملموسه مطورة داخلياً يمكن الاعتراف بها في القوائم المالية مثل براءات الاختراع – العلامات – أسرار العمل – الأسماء التجارية – برامج الكمبيوتر وغيرها من عناصر من حقوق الملكيه الفكريه إضافة إلى نفقات البحوث والتطوير.
(ب‌) أصول غير ملموسه مطورة داخلياً يصعب تحديد قيمه مالية لها وبالتالي لا يتم الاعتراف بها في القوائم المالية وإنما يجب توفير المعلومات غير المالية عنها مثل النسب والمؤشرات الكمية والوصفية التي تعطي صورة واضحة عن ما تمتلكه المنشأة من هذه الأصول مثل أصول رأس المال البشري وأصول رأس مال العلاقات.






تناول الباحث في هذا الفصل مفهوم وطبيعة الاقتصاد الجديد وأهم خصائصه التي تمثلت في زيادة أهمية الأصول غير الملموسه كأحد المصادر الأساسية لتحقيق الثروه والدخل لمنشاَت الأعمال في ظل هذا الاقتصاد الجديد الذي يتميز بسرعة التغير وشدة المنافسه والاعتماد على التكنولوجيا الرقمية وغيرها من الخصائص التي تميز هذا الاقتصاد عن الاقتصاد الصناعي وذلك من خلال المبحث الأول.
وفي المبحث الثاني من هذا الفصل تناول الباحث قصور النموذج المحاسبي الحالي في مواكبة التطورات الحديثة في بيئة الاقتصاد الجديد حيث أن هذا النموذج لا يعترف بعناصر الأصول غير الملموسه إلا في حالة شراؤها من الغير الأمر الذي جعل التقارير المالية تفقد الكثير من ملاءمتها لاحتياجات المستخدمين فأصبحت قائمة المركز المالي لا تعبر سوى عن 20% فقط مما تمتلكه منشاَت الأعمال من أصول وتغفل النسبة الباقية والتي تتمثل فيما تمتلكه هذه المنشاَت من أصول غير ملموسه مطورة داخلياً أو ما يطلق عليه رأس المال الفكري.
وفي المبحث الثالث تناول الباحث بالشرح والتحليل أهم تعريفات الأصول غير الملموسه وانتهى الباحث إلى أن مصطلح الأصول غير الملموسه يعتبر أكثر شمولاً من مصطلح رأس المال الفكري ، فالأصول غير الملموسه تتضمن ذلك الجزء الذي يتم شراؤه من الغير إضافة إلى الجزء المطور داخلياً والذي يطلق عليه رأس المال الفكري في الكتابات المعاصرة ، كما انتهى الباحث إلى اتفاق معظم الدراسات على تقسيم عناصر راس المال الفكري إلى ثلاث أنواع أساسية هي رأس المال البشري ورأس المال الداخلي ورأس المال الخارجي كما يرى الباحث أنه يمكن تقسيم هذه الأصول إلى أصول غير ملموسه مطورة داخلياً يمكن الاعتراف بها في التقارير المالية وأصول غير ملموسه يصعب الاعتراف بها في التقارير المالية.
وسوف يتناول الباحث فى الفصل التالى المعالجه المحاسبيه للأصول غير الملموسه التى وردت فى المعايير المحاسبيه وذلك بهدف تقيمها وتحديد مدى ملاءمتها للتعبير عن الواقع الاقتصادى لمنشآت الأعمال فى ظل بيئة الأعمال الحديثه.

([1]) Martine, H. and Robert, D., “Do We Have A New Economy” NBER Working Paper, No. 8243, April 2001, P.6.

(2) Edison, Hail, “Wealth Effects and the New Economy” IMF Working Paper, No. 3177, June, 2001.

([3]) محمود حامد، "المعلومات ودورها فى أداء الصادرات الصناعية دراسة تطبيقية على الاقتصاد المصرى" رسالة دكتوراه غير منشورة، كلية التجارة، جامعة حلوان، 2001، ص15-16.

([4]) راجع على سبيل المثال :
- Kernels, Kelly Et.al., “The New Accounting: Measuring Intellectual Capital” www.rayaggulati.com/art/tv2000/accounting.
- Regan, Philip and Donnell, David, " Mapping Intellectual Resources: Insights From Critical Modernism ", Journal of European Industrial Training, Feb, 2000.

)1(Robert, Et.al., “The New Economy Index, Understanding American’s Economic Transformation” Progressing Policy Institute, U.S.A., November 1998, P.2.

)2(B.,Sushil, “Monetary Challenges in a New Economy” Speech to Be Delivered to HBC Global Investment, Oct 2000, p.4.

)3(Wiig, K.M, “Knowledge Management: An Emerging Discipline Rooted a Long History” Knowledge Management, Butterworth – Heinemann – Oxford 2000.
- نقلاً عن:
- Ordenz, Particia, “Evidence of Intellectual Capital Measurement from Asia, Europe and the Middel East” Journal of Intellectual Capital, Vol.3, No.3, 2002, P.287.

(1) Antonio, Luiz, “Measuring Intangible to Corporate Assets Linking Business Strategy With Intellectual Capital” Journal of Intellectual Capital, Vol.1, No1, 2000,Pp.68-69.

)2( Kuhner,Christoph, “New Financial Accounting Standers for the New Economy” Working Paper Presented to International Conference on Managing Enterprise of the New Economy , Germany, Dec, 2002, P.2. www .wiso.uni_ kodn.de.com

(1(Jeltye,Van, “Reporting on Intellectual Capital”, Accounting Auditing & Accountability, Journal, Vol. 14, No. 4, 2001, P.2.

(2) Nordhaus, William, “Production Growth and the New Economy” NBE & Working Paper, No 8096, Jan, 2001, P.42.

(3) Daum, Juergen, “What Is the New Economy Mean” Working Paper in Economic Activity, Vol.1, 2001, P.18.

(4) Seetherman, A., Et.Al, “Intellectual Capital Accounting and Reporting in the knowledge Economy” Journal of Intellectual Capital, Vol. 3, No. 3, 2002, pp. 128-130.

(1)Ibid, P.129.

(2)Lev, Baruch, “The Old Rules No Longer Apply”, www.forbes.com, 2000, P.3.

(3) Seetherman, A., Et.AL, op.cit, p.131.

(4) Cornelis, Kelly, Et al., Op.cit, P.248.

(1) Leadbeater, Chrles, “New Measures for the New Economy”, International Symposium on Measuring, and Reporting Intellectual Capital, Experience, Issues and Prospective, Amsterdam, 1999, P.7.

(2) Ibid, P.8.

(3) Teec,David, “Knowledge and the Firm” Special Issue of the California Management Review, summer, 1998, P.43. .

(4)The Financial and Management Accounting Committee (FMAC), "The Measurement and Management Intellectual Capital" International Federation of Accounting (IFAC), 1998, Pp.1-3
(1) Guthrie, James et al. “There Is No Accounting for Intellectual Capital in Australia: A Review of Annual Reporting Practices and the Internal Management of Intangible” International Symposium on Measuring and Reporting of Intellectual Capital, Amsterdam, August, 1999, PP.10-11


.

(1) The Progressive Policy Institute," The 2002 State New Economy Index" ,
Technology Innovation and New Economy Project, Available At, www .neweconomyindex.org /stats /2202, Pp.1-5.

(1)Lev,Baruch, “New Accounting for the New Economy”,www.stern.nyu.edu/ May 2000, P.2.

(2) Lev, Baruch, "The New Math for a New Economy",www.fastcompany.com.jan 2000.pp4-5

(3) Daum,Jurgen., “Intangible Assets: The Art of Creating Value” www.sapinfo.net /public/en/ interview/2002. P.15.

(1) Wallison, P.J. "Adapting A 1930's Accounting Model to The 21st Century" Testimony before The Senate Banking Committee Hearing, 2000, P. 1 Available At WWW. Senato.gov

(2) Banker, Barry, “Intellectual Capital Tomorrow’s Assets Today Challenge”, www. capvision. org/ vision /w paper056.cfm2000. P.11.

)3( الهيئة العامةلسوق المال"بيانات حركة الأسهم للشركات المسجلة" متاحة من خلال موقع الهيئة على الإنترنتwww.egyptse.com

(1) James, Tobin, “A General Equilibrium Approach to Monetary Theory”, Journal of Money Credit and Banking, Feb. 1978, Pp.15-29.
نقلاً عن :
-SEC workshop, “The Reporting Intangible Assets”, Washington, 11-12 April, 1996.

(2) Woodward, Caroline, “Accounting for Intellectual Property”, www.pwc.com/gx/eng/in_sol/pib/ipvalue,2003.

(1) Low,Jonathan, ET. al., “The Value Creation Index”, Journal of Intellectual Capital, Vol. 1, No.3, 2000, P.252.

)2(Arther, Levitte, "Quality Information:TheLifeblood of Our Markets", SEC, Economic Club of New York, October, 18, 1999.

(1) Barth, Mary E., ET. al., “Analysts Coverage and Intangible Assets“, Stanford University Research Paper No. 575 R3, August, 1999, PP278-279.

(2) FMAC, Op.Cit, PP.3-4.

(1) راجع على سبيل المثال:

راجع على سبيل المثال: (2)
- Lev, Baruch and Zarowin, Paul “The Boundaries of Financial Reporting How to Extend Them” Journal of Accounting Research, Vol.3, No.2, autumn, 1999.

-Adam, Aston," Brainpower on the Balance Sheet" Business Week,19-25/8/2002, Isues,3796
(3) Kuhner,Christoph, Op.cit.,P.1.

(1) Lonergan, W., “The Changing Value Relevance of Net Assets and Earrings and the Impact of Intangible Assets Disclosures”, Working Paper, No. 38, Faculty of Business, University of Technology Sydney, Dec, 2000, p.2-3.

(2)Ibid, P.16.

(3)Rivat, L. and Nulty, K. “Accounting for Intangible Assets” Boletin de studies economic Vol. LIII, No.164, 2001, PP.251 – 252.
نقلاً عن :
- Ordinez, Partcia, Op.cit, P.288.

(1)Nielsen, c., Et .al., "Intellectual Capital Statement on Their Way to the Stock Exchange: Analyzing New Reporting System", Journal of Intellectual Capital, Vol.7, Issues 2, 2006, Pp.136-159.

(2) Zambon,S., “Accounting for Intangibles and Intellectual Capital: an Overview of the Issues and Some Consideration”, Working Paper No. 4: Accounting, Audit and Financial Analyses in the New Economy, University of Ferrara, First Report, April 2002, PP.7-8.

(3) FMAC, Op.cit, P.8.

(1) Lev, Baruch, "New Accounting for the New Economy", Op.Cit, PP. 2-5.

(2) Paul M. Clikeman, "The Quality of Earnings in the Information Age", Issues In
Accounting Education, Vol. 17, No. 4, Nov. 2002, P. 412.

(3)Upton,Wayne, “Business and Financial Reporting: Challenge from the New Economy” FASB, Special Report, April, 2001, P.4.

([48]) Leadbeater, Charles, Op.cit, P.32.

([49]) Johansson, Ulf and Martonson, Maria, “Measuring and Managing Intangibles Eleven Swedish Qualitative Exploratory Case Studies” International Symposium on Measuring and Reporting Intellectual Capital : Experience, Issues and Prospects, Amsterdam, Jun 1999, P.8.

(1)Skandia, “Visualizing Intellectual Capital in Skandia”, Intellectual Capital Supplement, www.skandia.se 1994, p. 5.

(2) Edvinsson, Leif, "Skandia", European Management Journal Vol. 14, 1996, P 64.

(3)Stewart, Thomas A., “Intellectual Capital: The New Wealth of Organizations, New York, 1998, P. 78.

(1) Pertach, G., “Generating And Leveraging Intellectual Assets for Create Value”, Paper Presented At Motorola Knowledge Collaboration Symposium, February, 1998, P.12.

(2) Klein, D.A. "Characterizing Intellectual Capital" Center Of Business Innovation, Ernst & Young LLP Working Paper, March, 1999, P. 32.

(1) Caddy, IAN, "Intellectual Capital: Recognizing both Assets and Liabilities", Journal of Intellectual Capital, Vol. 1, No. 2. 2000. PP 130-132.



(2)Ibid, p. 130.
(3)Ibid, p. 131.


(1)Reilly, V. and Danker, B., "Valuation of Intangible Contract Rights", the CPA Journal, Vol.67.No.6, 1997, PP.74-75.

(2) Kornelis, Kelly, Op.Cit, P.249.

(3) Seetharaman,A., Et. al, Op.Cit. 128.

(1) Ibid, P. 129

(2)Accounting standard Board, FRS (10), " Goodwill and Intangible Assets", London, 1997.

(3) International Accounting Standards Committee, IAS (38)" Intangible Assets "London, 1998.

([64]) وزارة الاقتصاد والتجارة ، معايير المحاسبة المصرية ، المعيار المصري رقم 23 بعنوان " الأصول غير الملموسه " . 2002

(2)The Society of Management Accountant of Candia. (SMAC) “The Management of Intellectual Capital: The Issues and the Practice” Issues Paper 16, Hamilton, 1998, P.14.



(1)Organization for Economic Co-operation and Development (OECD) “Guidelines and Instruction for OECD Symposium” International Symposium for Measuring Reporting and Managing Intellectual Capital: Experiences, Issues, and Prospects, Amsterdam, 1999, P P.4-5
. (2)Guthrie, J., and Petty,R., "Intellectual Capital Literature Review: Measuring, Reporting and Management" Journal of Intellectual Capital, Vol.1, No.2, 2000, PP.158-159.


(1) FMAC, Op.cit, P.5.

(2(Financial Accounting Standards Board, SFAS 142 “Goodwill and Other Intangible Assets”,July,2001.

(1)Edvinsson, L. “Developing Intellectual Capital at Skandia" Long Rang Planning”, Vol. 30, No 3. 1997, P 266

([71])Sveiby, K.E, "The New Organization wealth: Managing&Measuring Knowledge Based-Assets" Berrett- Koehler Publishers Inc, San Francisco, 1997, PP.51-53.

([72])Bonties, Nick, “Intellectual Capital: An Exploratory Study That Develops Measures And Models”, Management Decision Journal, Vol. 3, No. 2, 1998, P.5.

(2) Ibid, P. 6

(1) Eustace, Et. al, and “MAGIC Project“, European Commission Information Society Technologies: Report on Workshop about Intellectual Capital, Available At , www.ispo.cec.be/ecommerce/issues/intangibles/ November, 1999 P. 7.

(2) Cornelis, Kelly , Et. al., Op. Cit., PP. 249 - 250

(1)Daniel, Andriessen, “Weightless Wealth: Four Modification to Standard IC Theory”, Journal of Intellectual Capital, Vol. 2, No. 3, 2001 P. 207.

(2) Financial Accounting Standards Board (FASB), SFAS, 141, “Business
Combination”, Appendix A, 2001.

(1)Guthrie, Et. Al, "There Is No Accounting for Intellectual Capital in Australia: A Review of Annual Reporting Practices" OECD Symposium on Measuring and Reporting Intellectual Capital, Amsterdam, August, 1999, PP.18-19.