ايمان حسن

مثال :
منشأة لديها ثلاثة انشطة مستقلة لتحقيق الدخل أ ، ب ، جـ ويبلغ صافى أصول كل منها 100 ، 150 ، 200 مليون جنيه على التوالى ، وبلغت شهرة المحل للمنشأة باكملها 150 مليون جنيه وهناك مؤشرات بأنخفاض قيمة وحدة تحقيق النقدية (ب) 0
المطلوب : تحديد وحدة تحقيق النقدية التى يتم اختبار الانخفاض فى قيمتها بأفتراض :
1 - وجود أسس مقبولة لتحميل الشهرة على الانشطة الثلاثة بنسبة حصص صافى الاصول للأنشطة الثلاثة كالتالى : أ (33 مليون جنيه) ، ب (50 مليون جنيه) ، جـ (67 مليون جنيه)
2 - عدم وجود أسس مقبولة لتحميل الشهرة على الانشطة الثلاثة 0

1 - وجود أسس مقبولة لتحميل الشهرة :
فى هذه الحالة يتم تطبيق اختبار من الأدنى للأعلى وتحميل كل نشاط بنصيبة من الشهرة فيصبح صافى القيمة الدفترية للنشاط (ب) 200 مليون جنيه يتم مقارنتها مع القيمة الممكن استعاضتها من هذا النشاط وتحقيق خسارة الانخفاض إن وجدت 0

2 - عدم وجود أسس مقبولة لتحميل الشهرة :
فى هذه الحالة يتم تطبيق اختبار من الاعلى للأدنى مع مقارنة صافى اصول المنشأة بأكملها متضمنة الشهـرة (600 مليون جنيه) مع القيمة الممكن استعاضتها من اصول المنشأة بالكامل وتحقيق خسارة الأنخفاض إن وجدت 0

سابعاً : احتساب خسائر الإنخفاض فى وحدة تحقيق النقدية :
إذا نشأت خسائر مخفضة لقيمة وحدة تحقيق نقدية فيجب استنزالها بالترتيب الاتى :
1 - نصيب الوحدة من الشهرة 0
2 - باقى أصول الوحدة على أساس نسبة القيمة الدفترية لكل منها إلى اجمالى القيمة الدفترية للوحدة مع مراعاة عدم تخفيض قيمة أى أصل لأقل من قيمته القابلة للأستعاضة 0
3 - أى رصيد متبقى لخسارة نقص القيمة لأصل توزع على الأصول الأخرى فى الوحدة إيضاً بنسبة القيمة الدفترية لكل منها 0
مثال :
شركة لدى أحد اقسامها الأصول طويلة الاجل الآتية والتى حددت قيمتها الدفترية فى 31 ديسمبر 2001 على النحو التالى :
شهرة المحل 70 مليون جنيه ، أراضى ومبانى 320 مليون جنيه ، الات ومعدات 110 مليون جنيه وتعتقد الشركة ان قيمة هذه الأصول قد تصبح أقل من قيمتها الدفترية لأن شركة رئيسية قد طورت نوعا جديدا لنفس المنتج وكنتيجة لذلك من المتوقع انخفاض المبيعات 0
وفيما يلى بعض المعلومات الاضافية :
1 - القيمة الحالية للتدفقات النقدية المتوقعة من تلك الأصول 385 مليون جنيه 0
2 - حددت القيمة الدفترية للأراضى والمبانى بالتقييم كما تبلغ التكلفة التاريخية المستهلكة 265 مليون جنيه فـى 31/12/2001 ويتم قياس كافة الأصول طويلة الاجل الاخرى بالتكلفة التاريخية 0
3 - لا توجد قيمة سوقية للشهرة وتبين انه يمكن بيع الأراضى والمبانى مقابل 300 مليون جنيه وبيع الالات المعدات مقابل 20 مليون جنيه بعد خصم تكاليف البيع مباشرة 0

المطلوب :
1 - حساب خسارة النقص فى الأصول التى سيتم الاعتراف بها فى دفاتر الشركة 0
2 - المعالجة المحاسبية لتلك الخسارة 0


1 - نظراً لنه لا يمكن تخصيص الشهرة على اصل معين فيتم اعتبار المنشأة كلها وحدة تحقيق نقدية 0

2 - تحديد القيمة الممكن استعاضتها 0
القيمة السوقية = 300 + 20 = 320 مليون جنيه
القيمة الممكن استعمالها = 385 مليون جنيه
اذا القيمة الممكن أستعاضتها = 385 مليون جنيه

3 - صافى القيمة الدفترية = 70 + 320 + 110 = 500 مليون جنيه مصرى

4 - خسارة الانخفاض فى الأصول = 500 – 385 = 115 مليون جنيه
يتم تخصيصها كالتالى :
- الشهرة = 70 مليون جنيه
- اراضى ومبانى = 320 ÷ 430 × 45 = 33 مليون جنيه
ولكن لا يمكن تخفيض قيمة الأراضى والمبانى بأقل من قيمتها السوقية 300 مليون جنيه
اذا نصيب الأراضى والمبانى من الخسارة 20 مليون جنيه فقط
- نصيب الالات والمعدات من الخسارة = 115 – 70 – 20 = 25 مليون جنيه 0


5 - قيد اليومية :
من مذكورين
90 حـ / خسارة إنخفاض أصول
20 حـ / حقوق المساهمين (فائض أعادة تقييم اصول)
الى مذكورين
20 حـ / مجمع اهلاك مبانى
25 حـ / مجمع اهلاك الات ومعدات
70 حـ / شهرة المحل


ثامنا – الغاء خسارة نقص القيمة :
فى حالة ثبوت ان هناك تعويضاً لخسارة النقص فى قيمة الاصول قد حدث يجب ان يعترف به فى الحال كدخل بقائمة الدخل أو كفائض اعادة تقييم فقط بقدر ما أستنزل من حساب الفائض سابقاً مقابل النقص فىقيمة الاصول ويجب ان تراجع القيمة القابلة للأهلاك فى الفترات المستقبلية لكى تعكس الزيادة فى القيمة الدفترية ، واذا ارتبط الغاء الانخفاض بوحدة تحقيق نقدية عندئذ توزع قيمة الاعفاء بالترتيب الآتى :
1 - الأصول بخلاف الشهرة على أساس حصة كل منها الى القيمة الدفترية بشرط ألا يزيد المبلغ المسجل للأصل عن المبلغ المسجل الذى كان سيحدد (ناقصاً الاهلاك) لو انه لم يتم الاعتراف بأنه خسارة فى إنخفاض قيمة الأصل فى السنوات السابقة 0
2 - نصيب الوحدة من الشهرة ولكن فقط عندما تكون الخسائر المخفضة للقيمة قد نشأت أصلا فى الماضى بسبب حدث خارجى معين ذو طابع استثنائى ولا يتوقع تكرار حددته مستقبلا والقت الاحداث اللاحقة تأثير الحدث الأصلى (ويمثل هذا استثناء من القاعدة العادية بأن الشهرة لا يجب اعادة تقييمها لأعلى بما يزيد من قيمتها الدفترية) 0

مثال :
بافتراض فى المثال السابق انه فى عام 2002 اصبحت القيمة الممكن استعمالها 410 مليون جنيه مصرى وكان اهلاك المبانى خلال عام 2002 مبلغ 10 مليون جنيه مصرى (15 مليون جنيه فى حالة عدم إحتساب خسارة فى العام الماضى) وكان اهلاك الالات والمعدات خلال عام 2002 مبلغ 20 مليون جنيه (25 مليون جنيه فى حالة عدم احتساب خسارة فى العام الماضى) :
المطلوب :
1 - حساب خسارة النقص فى الأصول التى سيتم ردها فى دفاتر الشركة .
2 - المعالجة المحاسبية لرد تلك الخسارة .


الحـل :
1 - الأراضى والمبانى :
صافى قيمة دفترية = 300 - 10 = 290 مليون جنيه مصرى
صافى قيمة دفترية فى حالة عدم وجود خسارة = 320 - 15 = 305 مليون جنيه مصرى
2* - الالات والمعدات :
صافى قيمة دفترية = 85 - 20 = 65 مليون جنيه مصرى
صافى قيمة دفترية فى حالة عدم اعتراف بالخسارة = 110 - 25 = 85 مليون جنيه مصرى
3 - الخسارة الواجب ردها :
= 410 - (290 + 65) = 55 مليون جنيه مصرى
ولكن يجب إثبات رد الخسارة بحيث لا يزيد المبلغ المسجل للأصول عن صافى القيمة الدفترية فى حالة عدم الاعتراف بالخسارة فى السنوات السابقة (390 مليون جنيه مصرى) .
\ الخسارة الواجب ردها = 390 - 255 = 35 مليون جنيه مصرى
4 - تخصيص رد الخسارة على الأصول كالاتى :


5 - قيد اليومية :
من مذكورين
15 حـ / مجمع اهلاك مبانى
20 حـ / مجمع اهلاك الات ومعدات
الى مذكورين
20 حـ / حقوق المساهمين (فائض اعادة تقييم)
15 حـ / ارباح وخسائر

تاسعاً – يجب أن تفصح القوائم المالية عن الاتى :
1 - قيمة آية خسائر فى قيمة الاصول تم الاعتراف بها فى قائمة الدخل والبنود المدرجة بها .
2 - قيمة اى الغاء لخسائر مخفضة لقيمة أصول تم الاعتراف بها فى قائمة الدخل والبنود المدرجة بها .
3 - قيمـة أى الغاء لخسائر مخفضة لقيمة أصول تم الاعتراف بها مباشرة فى حقوق المساهمين (فائض اعادة تقييم) .
4 - تحليل على مستوى قطاعات النشاط (وحدات تحقيق النقدية) بالنسبة للبنود الثلاثة أعلاه .
5 - ايضاحات تتضمن تفاصيل الاحداث والظروف التى ادت الى وجود خسائر مخفضة لقيمة اصول او الغاء لهذه الخسائر .




أولاً - تعريف الاستثمار العقارى :
الاستثمار العقارى هو استثمار المنشأة فى الأراضى والمبانى التى لا يتم حيازتها بهدف استخدامها بصفة رئيسية فى أعمالها ولكن تكون الحيازة بهدف تحقيق الإيجارات أو زيادة قيمة هذه الاستثمارات أو كلاهما وذلك عندما يتم استخدامها مستقبلاً فى نشاط المنشأة او بيعها للغير .

ثانياً - الاعتراف بالاستثمارات العقارية :
يتم الاعتراف بالاستثمارات العقارية كأصل عندما :
1 - يكون من المحتمل أن تتدفق الفوائد الاقتصادية المستقبلية المرتبطة بالاستثمار العقارى على المنشأة .
2 - يمكن قياس تكلفة الاستثمار العقارى بدرجة موثوق فيها .

ثالثاً - القياس الآولى :
يتم قياس الاستثمار العقارى مبدئياً بسعر التكلفة .

رابعاً - القياس اللاحق للاعتراف الأولى :
للمنشاة الحق فى قياس قيمة الاستثمارات العقارية اما على أساس التكلفة أو على أساس القيمة العادلة للاستثمارات العقارية بشرط تطبيق السياسة التى وقع عليها الاختيار على جميع عناصر الاستثمارات العقارية الخاصة بالمنشأة .

خامساً - تقييم الاستثمارات العقارية على أساس التكلفة :
وفقاً لهذا الاسلوب يتم تقييم الاستثمارات العقارية على أساس تكلفتها مخصوم منها مجمع الاهلاك وآية خسائر متراكمة للنقص فى قيمة الأصول .

سادساً - تقييم الاستثمارات العقارية على أساس القيمة العادلة :
1 - القيمة العادلة هى المبلغ الذى يتم استبدال العقار مقابله بين أطراف راغبة فى التبادل ولها دراية وفى صفقات حرة .
2 - يتم الحصول على القيمة العادلة بالرجوع الى الاسعار الجارية فى سوق عقارات نشطة مماثلة فى نفس المكان والحالة للعقار قيد التقييم .
3 - فى حالة عدم إمكانية قياس القيمة العادلة بدرجة موثوق منها فيجب إستخدام سياسة التكلفة .







مثال :
شركة لديها مجموعة إستثمارات عقارية (ليست بغرض البيع أو الاستخدام) وتتبع الشركة سياسة التقييم باستخدام القيمة العادلة . وفيما يلى بيانات كل عقار :


المطلوب :
1 - تحديد الفائض أو العجز الناتج من كل عقار .
2 - اعداد القيود المحاسبية .

الحـل :
1 - تحديد الفائض أو العجز لكل عقار :
أ - بالنسبة للعقار ( أ ) يوجد فائض 20 الف جنيه مصرى يتم الاعتراف بها بالكامل فى حقوق المساهمين نظراً لعدم وجود عجز سابق .
ب - بالنسبة للعقار (ب) يوجد عجز 40 الف جنيه مصرى يتم الاعتراف بها بالكامل فى قائمة الدخل نظراً لعدم وجوج فائض سابق .

ج - بالنسبة للعقار ( ج ) يوجد 50 الف جنيه مصرى فائض يتم الاعتراف بمبلغ 30 الف جنيه مصرى ضمن حقوق المساهمين و20 الف جنيه مصرى فى قائمة الدخل لاستنزال العجز السابق تحقيقه .
د - بالنسبة للعقار ( د ) يوجد 50 الف جنيه مصرى فائض يتم الاعتراف بها بالكامل فى حقوق المساهمين .
هـ- بالنسبة للعقار (هـ) يوجد 50 الف جنيه مصرى عجز يتم الاعتراف بمبلغ 30 الف جنيه مصرى فى حقوق المساهمين و20 الف جنيه مصرى فى قائمة الدخل .
و - بالنسبة للعقار ( و ) يوجد 40 الف جنيه مصرى عجز يتم الاعتراف بها بالكامل فى قائمة الدخل .

2 - تحديد الفائض أو العجز للعقارات جميعاً :
أ - حقوق المساهمين = 20 ( أ ) + 30 (ج) + 50 ( د ) – 30 ( هـ) = 70 الف جنيه
ب- قائمة الدخل = 40 (ب) – 20 (ج) + 20 ( هـ) + 40 ( و) = 80 الف جنيه

3 - قيود اليومية :
من مذكورين
20 حـ / العقار أ
50 حـ / العقار ج
50 حـ / العقار د
80 حـ / خسائر تقييم استثمارات عقارية
الى مذكورين
40 حـ / العقار ب
50 حـ / العقار هـ
40 حـ / العقار و
70 حـ / حقوق المساهمين

سابعاً - التحويلات (التحول من عقار الى أخر) :
ان التحويلات من أو إلى الاستثمار العقارى يجب أن تتم فقط عندما تظهر الحاجة إلى تغيير فى الاستعمال أو الى استخدام جديد لهذا العقار وهناك أربعة احتمالات هى :
1 - التحويل من عقار استثمارى الى عقار يشغلة المالك عند بدء اشغال المالك للاستثمار العقارى ويتم التحويل باستخدام القيمة العادلة فى تاريخ التغيير .
2 - التحويل من عقار استثمارى الى عقار متاح للبيع (مخزون) عند بدء التطوير والاستعداد لبيع الاستثمار العقارى ويتم التحويل باستخدام القيمة العادلة فى تاريخ التغيير .
3 - التحويل من عقار يشغلة المالك الى عقار استثمارى عند انتهاء اشغال المالك للعقار ويتم التحويل باستخدام القيمة العادلة مع الاعتراف بالنقص فى قائمة الدخل مع قيد أى أرباح فى حساب حقوق المساهمين تحت عنوان فائض اعادة تقييم .
4 - التحويل من عقار متاح للبيع الى عقار استثمارى عند بدء الايجار التشغيلى لطرف اخر ويتم التحويل باستخدام القيمة العادلة مع الاعتراف بأى اختلاف بين القيمة العادلة والتكلفة الدفترية فى قائمة الدخل .

ثامناً - الاستبعادات والإزالة :
يتم استبعاد الاستثمار العقارى من الدفاتر عند بيعه أو الدخول فى عقد تأجير تمويلى ويتمثل ربح أو خسارة الاستبعاد فى الفرق بين عائد الاستبعاد والتكلفة الدفترية للأصل .

تاسعاً - الإفصـاح :
أ - متطلبات إفصاح عامة سواء تم استخدام التكلفة أو القيمة العادلة :
1 - الدخل الناتج من الإيجار خلال الفترة .
2 - نفقات التشغيل للاستثمارات العقارية التى لم تحقق دخل خلال الفترة .
3 - القيود المفروضة على الاستثمارات العقارية .
4 - اى التزامات تعاقد مادية لشراء وانشاء وتطوير الاستثمارات العقارية .

ب - متطلبات افصاح عندما يتم استخدام القيمة العادلة :
1 - الطرق والافتراضات المستخدمة فى تحديد القيمة العادلة .
2 - الاضافات والاستبعادات خلال الفترة .
3 - صافى المكاسب والخسائر من تسوية القيمة العادلة .
4 - التحويلات خلال الفترة .

ج - متطلبات افصاح عندما يتم استخدام التكلفة :
1 - طرق الاهلاك المستخدمة .
2 - الاعمار الافتراضية او معدلات الاهلاك المستخدمة .
3 - اجمالى التكلفة الدفترية ومجمع الاهلاك فى بداية ونهاية الفترة .
4 - مطابقة رصيد القيمة الدفترية عند بداية ونهاية الفترة (الاضافات والاستبعادات والاهلاك وخسائر النقص فى قيمة الاصول المعترف بها أو المعكوسة) .
5 - التحويلات خلال الفترة .

__________________