ايمان حسن

-ما هي الإجراءات المعمول بها التي الهدف منها تحقيق رقابة داخلية فعالة ؟
-هل أن تلك الإجراءات مطبقة فعلا ؟
-هل الإجراءات كافية لخلق رقابة داخلية حسنة مما يؤدي إلى صحة القوائم المالية ؟


الشكل 3.3 – المرحلة الثانية – تقييم نظام المراقبة الداخلية
1-جمع الإجراءات:
-استعمال خرائط تتابع الوثائق ما بين المصالح
-ملخصات إجراءات، ملخصات الأدلة الكبيرة
2-اختبارات التطابق (الفهم):
-تتبع بعض العمليات بهدف فهم النظام وحقيقته
3-تقييم أولي لنظام المراقبة الداخلية:
-اختبارات للتأكد من تطبيق نقاط القوة في الواقع
4-اختبارات الاستمرارية:
- نقاط قوة النظام - ضعف في تصور النظام
وثائق الحوصلة



إن فحص وتقييم إجراءات نظام المراقبة الداخلية لأية مؤسسة يتضمن 5 خطوات، نستعرضها بإيجاز كما يلي:

1.2.2.3 – جمع الإجراءات (Saisie des procédures)
يتعرف المراجع على نظام المراقبة من خلال جمعه للإجراءات المكتوبة وتدوينه لملخصات (للمكتوبة وغير المكتوبة) بها، إن نظام المراقبة الداخلية نظام شامل وحسب النظرية العامة للنظم فإنه يتكون من أنظمة جزئية خاصة بمختلف العمليات التي تقوم بها المؤسسة. وكل نظام جزئي، حسب نفس النظرية، يمكن أن يجزأ بدوره إلى أنظمة جزئية وهكذا... والمثال على ذلك عملية البيع للزبائن. إذ يجمع المراجع الإجراءات المكتوبة إن كان هناك مكتوب حول عملية البيع (كوجود دليل) أو يدون ملخصا لها بعد حوار مع القائمين على إنجازها، كما يرسم خرائط التتابع ورسوم بيانية للوثائق المستعلمة والمعلومات المتدفقة عنها والمصالح المعنية بها. كما يمكن استعمال استمارات مفتوحة (Questionnaires ouverts) تتضمن أسئلة تتطلب أن تكون الإجابة عليها تتضمن: تسجيل طلبية الزبون، تسليم السلعة، إعداد الفاتورة، التسجيل المحاسبي فعملية القبض والتسجيل لها.

2.2.2.3 – اختبارات الفهم (Tests de conformité)

يحاول المراقب أثناء هذه الخطوة فهم النظام المتبع وعليه أن يتأكد من أنه فهمه وذلك عن طريق قيامه باختبرات الفهم والتطابق (Tests de conformité et compréhension). أي يتأكد من أنه فهم كل أجزائها وأحسن تلخيصه لها بعد تتبعه لعمليات. ففي المثال المعطى (عملية البيع للزبائن)، يأخذ المراجع بعض طلبيات الزبائن، ويقارنها بسندات تسليم السلع، كما يقارنها بفواتير البيع المحررة وبتحركات الجرد عبر الأماكن المعنية. إن هذا الاختبار ذو أهمية محدودة، الهدف من ورائه هو تأكد المراقب من أن الإجراء موجود، أنه مفهوم وأنه أحسن تلخيصه وليس الهدف منه التأكد حسن تطبيقه.

3.2.2.3 – التقييم الأولي للمراقبة الداخلية (Evaluation préliminaire du contrôle interne)
بالاعتماد على الخطوتين السابقتين، يتمكن المراجع من إعطاء تقييم أولي للمراقبة الداخلية باستخراجه، مبدئيا، لنقاط القوة (ضمانات تسمح بالتسجيل الجيد للعمليات) ونقاط الضعف (عيوب يترتب عنها خطر ارتكاب أخطاء وتزوير). تستعمل في هذه الخطوة، في الغالب، استمارات مغلقة (Questionnaires fermés) أي استمارات تتضمن أسئلة يكون الجواب عليها إما بنعم أو بلا. (الجواب بنعم إيجابي، الجواب بلا سلبي). وعليه يستطيع المراجع في نهاية هذه الخطوة تحديد نقاط قوة النظام ونقاط ضعفه وذلك من حيث التصور، أي من الناحية النظرية للنظام محل الدراسة.

4.2.2.3 – اختبارات الاستمرارية (Tests de permanence)

يتأكد المراجع من خلال هذا النوع من الاختبارات من أن نقاط القوة المتوصل إليها في التقييم الأولي للنظام نقاط قوة فعلا أي مطبقة في الواقع وبصفة مستمرة ودائمة. إن اختبارات الاستمرارية ذات أهمية قصوى مقارنة باختبارات الفهم والتطابق لأنها تسمح للمراجع أن يكون على يقين بأن الإجراءات التي راقبها إجراءات مطبقة باستمرار ولا تحمل خللا.

. يحدد حجم هذه الاختبارات بعد الوقوف على الأخطار المحتملة الوقوع عند دراسة الخطوات السابقة لها، كما تعتبر دليل على حسن السير خلال الدورة وفي كل مكان.

5.2.2.3 – التقييم النهائي لنظام المراقبة الداخلية (Evaluation définitive du contrôle interne)

باعتماده على اختبارات الاستمرارية السابقة الذكر يتمكن المراجع من الوقوف على ضعف النظام وسوء سيره، عند اكتشاف سوء تطبيق أو عدم تطبيق لنقاط القوة. هذا بالإضافة إلى نقاط الضعف (ضعف التصور) التي توصل إليها عند التقييم الأولي لذلك النظام.
بالاعتماد على النتائج المتوصل إليها (نقاط الضعف ونقاط القوة) يقدم المتدخل حوصلة في وثيقة شاملة (Document de synthèse) ، مبينا آثار ذلك على المعلومات المالية مع تقديم اقتراحات قصد تحسين الاجراءات. تمثل وثيقة الحوصلة هذه، في العادة، تقريرا حول المراقبة الداخلية يقدمه المراجع إلى الإدارة، كما تمثل أحد الجوانب الإجابية لمهمته.

يسهل أو يصعب فحص الحسابات والقوائم المالية حسب مدى جودة المراقبة الداخلية. بتعبير آخر، أن جودة هذا النظام تجعل المراجع يخفف تدقيقاته وتحرياته المباشرة وأن ضعفه يجعله يتعمق أكثر في ذلك.
يتميز النظام الجيد بتنظيم داخلي جيد، يظهر ويحدد بكل وضوح:

. وظيفة ومسؤولية كل فرد في المؤسسة، في شكل مكتوب إن كان ذلك ممكنا، ومفهوم من طرف الجميع؛
. نظام يعطي الرخص اللازمة ويراقب كل العماليات، في شكل إجراءات وطرق العمل التي ينبغي اتباعها عند انجاز كل عملية من العمليات التي تقوم بها المؤسسة، كما يعطي كيفية معاملتها وإدخالها في نظام المعلومات، الذي يمثل النظام الصورة للنظام الحقيقي المتمثل في المؤسسة؛
.ينبغي، لتحقيق أهداف نظام المراقبة الداخلية وتطبيق محتواه، وجود موظفين ذوي كفاءات عالية وإخلاص في العمل يؤمنون أن تحقيق هذه الأخيرة لأهدافها تحقيق لأهدافهم.
3.2.3 – فحص الحسابات والقوائم المالية

تنجز المرحلة الأخيرة من مراحل المراجعة هي الأخرى في عدة خطوات، حسب الشكل (4.3)، فبعد التقييم النهائي لنظام في برنامج التدخل، بحذف أجزاء منه في حالة سلامة النظام أو بإضافة أجزاء أخرى واختبارات مدعمة في حالة وجود نقاط ضعف. وتجدر الملاحظة إلى أنه:
-في حالة جودة الرقابة الداخلية يكون هذا دليلا مبدئيا على صحة الحسابات لكنه غير كاف ولا بج من تدقيق مباشر للحسابات والقوائم المالية، وإلا فكيف يمكن المصادقة عليها جون فحصها فحصا فعليا ؟ يكتفي المراقب في هذه الحالة ببرنامج عمل أدنى لكي يتأكد من:
. عدم ارتكاب أخطاء أو أعمال غش، تم إدخاله في العمليات الختامية التي يصعب على نظام المراقبة الداخلية اكتشافها. فقد تسجل مؤونات غير مبررة وقد تسوى حسابات خطأ. يتضمن البرنامج الأدنى القيام بمراجعة تحليلية (Audit analytique)، كالتأكد من الأرصدة عن طريق المقارنة ودراسة تطورها من دورة إلى أخرى. وكذا القيام باختبارات السريانية (Tests de validation) عن طريق طلبات المصادقة التي يقدمها المراجع مباشرة ودون وساطة للمتعاميلن مع المؤسسة. وعن طريق المشاهدة المادية في الميدان كذلك.
. أما في حالة ضعف نظام المراقبة الداخلية على المراجع توسيع برنامج تدخله وذلك لما لنقاط الضعف من آثار سلبية على شرعية وصدق الحسابات. وإذا استبعدنا سلبيات النظام الخطيرة جدا التي لا تسمح بالقيام بأي عمل عدم مواصلة العمل ورفض المصادقة على الحسابات والقوائم المالية، فإن على المراقب:
-تدعيم الاختبارت التي كان يتوقع القيام بها في حالة جودة النظام؛
-إضافة اختبارت متممة للاختبارات السابقة.

ومهما يكن على المراجع أن يتأكد دائما أنه قام بمراقبة كافية لتحديد رأيه، كما عليه تفادي المبالغة في التحريات والاكتفاء فقط بما له تأثير على الوثائق المالية.
تنتهي عملية المراجعة، كما هو موضح في الشكل (4.3)، بقيام المراجع بـ:
. إعادة النظر في اختبارات المؤسسة المراجعة من حيث مبادئ المحاسبة؛
. التأكد من عدم وجود أحداث وقعت ما بعد الميزانية الختامية؛
الشكل 4.3 – المرحلة الثالثة – فحص الحسابات
1-نقاط قوة النظام:
-برنامج أدنى لفحص الحسابات (اختبارات السريانية، المراجعة التحليلية)
2-نقاط ضعف النظام:
-تعديل البرنامج (اختبارات إضافية: تدعيم برنامج فحص الحسابات)
3-إنهاء عملية المراجعة:
-إعادة النظر في الاختبارات المحاسبية الكبرى
-فحص الأحداث ما بعد الميزانية
-فحص كيفية تقديم القوائم المالية والمعلومات الإضافية
-إعادة النظر في أوراق العمل
4-إصدار الرأي



تنجز مرحلة فحص الحسابات في ثلاث خطوات؛ تحديد آثار تقييم المراقبة الداخلية، القيام باختبارات السريانية والتطابق وإنهاء عملية المراجعة.

1.3.2.3 – تحديد آثار تقييم المراقبة الداخلية

لقد سبق القول أن التقييم النهائي للنظام سيؤدي إلى تسهيل أو تعقيد المهمة، أي يؤدي إلى توسيع أو تضييق برامج التدخل النموذجية المسطرة. فالنظام الجيد يعفي المراجع من المراقبة المباشرة لشمولية وحقيقة التسجيلات، كما أن النظام المليء بالعيوب، خاصة الناحية النظرية أو التصورية، له قد يؤدي به إلى استحالة القيام بفحص الحسابات وإعطاء رأي حولها.

2.3.2.3 – اختبارات السريانية والتطابق (Test de validation et de cohérence)

يسمح هذا النوع من الاختبارات للمتدخل التحقق أولا من تجانس وتطابق (أو عدمه) المعلومات المحاسبية والمعلومات في الميدان. إن الرغبة هنا هي اكتشاف فيما إذا كان هناك انحراف. تتم اختبارات التطابق والتجانس عن طريق الاطلاع على المعلومات المحاسبية:
وكذا القيام بمراجعة قياسية (Contrôle indiciaires) من سنة إلى أخرى مثلا.
تدخل كل هذه الفحوص في إطار المراجعة التحليلية كما يظهر ذلك من الشكل (5.3) المجمع للمراحل الثلاث للمراجعة.
أما اختبارات السريانية للتسجيلات والأرصدة فتتم في الأخرى بالاعتماد على مصادر مختلفة نذكر منها:
-الرجوع إلى الوثائق الداخلية: الفواتير، سندات (مذكرات) الاستلام أو التسليم، ملف الجرد المستمر لقيم الاستغلال ... الخ؛
-إرسال طلبات المصادقة (Demandes de confirmation) للمتعاملين مع المؤسسة قصد تأكيد (أو نفي) العمليات المسجلة في دفاتر المؤسسة والتي تمت معهم، مثل الزبائن، الموردين والبنوك. كما يقوم المراجع بإرسال طلبات مصادقة لأطرفا أخرى طلبا لمعلومات حول المؤسسة التي يراجعها، مثل المحامين فيما يخص النزاعات المحتمل أن تكون مع الغير، المستخدمين، ومصالح الرهن العقاري فيما يخص العقارات.
إن تقنية طلبات المصادقة محبذة وتستعمل كثيرا من أجل التأكد من سريانية الأرصدة؛
-المشاهدة الميدانية: بحضور عملية العد وتقييم المخزونات، مراقبة الاستثمارات في أماكن وجودها، مراقبة الصندوق فجائيا بجرده.
لقد سبقت الإشارة إلى أنه كلما كانت الوثائق آتية من مصادر خارجية كلما كانت قوية في مثل هذه الاختبارات، إلا أن تقييم نظام المراقبة الداخلية الذي قام به المراقب في المرحلة الثانية من مراحل المراجعة، قد يعطي للوثائق الداخلية، في حالة وجودها، درجة ثقة ومصداقية معتبرة يعتمد عليها لتحديد طبيعة وحجم الاختبارات التي ينبغي أن تجرى على الحسابات؛

__________________