مصطفى سلامه عبد السميع
07-15-2009, 02:16 PM
بسم الله الرحمن الرحيم
صدر قانون الضريبة العامة على المبيعات ونشر بالجريده الرسميه العدد 18 تابع (أ) فى 2/5/1991وتضمن تعريفاً واضحاً للسلع والخدمات الخاضعة للضريبة العامة على المبيعات .
حيث اتسم بالخضوع العام لجميع السلع إلا ما يستثنى وهى السلع الواردة بجدول السلع المعفاه وهى عدد 23 سلعة .
هذا على عكس الخدمات حيث اتسم بعدم الخضوع للخدمات إلا ما نص القانون صراحة على إخضاعه وهى الواردة بجدول الخدمات وهى عدد 17 خدمة .
التعريفات الواردة بالقـانـون :
حيث عرف قانون 11 لسنة 1991 فى المادة الأولى :
الخدمــــــــة : هى كل خدمة واردة بالجدول رقم 2 المرافق للقانون .
مورد الخدمة : كل شخص طبيعى أو معنوى يقوم بأداء خدمة خاضعة للضريبة .
البيــــــــــــع : هو انتقال ملكية السلعة أو أداء الخدمة من البائع ............
ويتضح من هذه النصوص ما يلى :
- أن الخدمات الخاضعة للضريبة هى الخدمات الواردة فى الجدول (2) المرافق للقانون وليس كل الخدمات .
- أن استحقاق الضريبة يتم بتحقيق واقعه البيع أو أداء الخدمة بمعرفه المكلفين وفقاً لأحكام القانون وهذا يعنى أن الضريبة تستحق فى حالة الخدمات إذا تم تادية الخدمة عن طريق المكلف .
وتجدر الإشارة إلى أن الفقرة (3 ، 4) من المادة 3 من القانون نصت على أنه يجوز بقرار من رئيس الجمهورية أعفاء بعض السلع من الضريبة وتعديل سعر الضريبة لبعض السلع كما يجوز لرئيس الجمهورية تعديل الجدولين رقم (1 ، 2) المرفقين للقانون .
صدور القرار الجمهورى رقم 77 لسنة1992 :
صدر قرار جمهورى بإضافة " خدمات التشغيل للغير " ضمن الخدمات الخاضعة للضريبة وذلك بمسلسل (11) من الجدول (2) .
وقد أثار هذا القرار الكثير من المشاكل لأنه لم يوضح ما المقصود بخدمات التشغيل للغير وهو ما أدى إلى التوسع فى تفسير عبارة " خدمات التشغيل للغير " من قبل مصلحة الضرائب على المبيعات .
وبناءً عليه صدر المنشور رقم 41 لسنة 1992 والذى حدد ما المقصود " بخدمات التشغيل للغير" التى تخضع للضريبة العامة على المبيعات وفقاً للقرار الجمهورى رقم 77 لسنة 1992 .
وهى الخدمات التى يتوافر فيها الشروط التالية مجتمعة :
- أن ينصب التشغيل على سلعة .
- أن تكون السلعة محل التشغيل ملكاً لشخص أخر غير القائم بالتشغيل " أى ملك للغير " .
- أن يترتب على التشغيل تحويل المادة إلى منتج جديد أو تغير حجمها أو شكلها أو مكوناتها أو طبيعتها أو نوعها وكذلك تركيب أجراء الأجهزة والتغليف والحفظ فى الصناديق أو الطرود أو الزجاجات أو أي أوعية أخرى طبقاً لتعريف التصنيع الوارد بالقانون .
- أن يبلغ أو يجاوز المقابل الذى يحصل عليه مؤدى الخدمة نظير الخدمات التى قدمها مبلغ 54 ألف جنيه فى العام.
التــعليـــــــق :
ووفقاً للمادة (1)
0000 يستثنى من أعمال التصنيع أعمال تعبئة المنتجات الزراعية بحالتها وعمليات التعبئة التى تقوم بها محلات البيع بالقطاعى او التجزئه عند البيع للمستهلك مباشرة وكذلك أعمال تركيب الآلات والمعدات لأغراض التشييد والبناء .
ومما سبق عرضه يتضح لنا أن المنشور رقم (41) لسنة 1992 قد أخرج نشاط المقاولات من الخضوع .
وبناءاً عليه صدر المنشور رقم (3) لسنة 1993بشأن ما اثير من استفسارات عن خدمة التشغيل للغير الذى وضح ما هى خدمات التشغيل للغير الخاضعة لضريبة المبيعات طبقاً للقرار الجمهورى رقم 77 لسنة 1992 وهى كالتالى :
- خدمات التصليح .
- خدمات الصيانة .
- خدمات التركيب .
- خدمات المقاولات .
- خدمات النقل .
واخضع جميع الخدمات السابق ذكرها لفئة ضريبية 10% من قيمة الخدمة المؤداه .
وبعد اصدار هذا المنشور ثار الكثير من الخلاف عن ما إذا كانت الضريبة على خدمة المقاولة تحسب على أجور التشغيل فقط أم تشمل قيمة الخامات الداخلة فى التشغيل أيضاً فأصدرت مصلحة الضرائب على المبيعات لحسم هذا الخلاف تعليمات فى 21/2/1993 موضحاً به أن وعاء الضريبة على خدمة المقاولات هو مقابل الخدمة فقط دون قيمة السلع الداخلة .
التعليــــــــق :
أن أعمال المقاولات تفوق فى أهميتها واثرها بعض بنود الجدول رقم (2) المرافق للقانون رقم 11 لسنة 1991 والتى ورد بشانها نص خاص .
لذلك فإن إخضاع أعمال المقاولات للضريبة على المبيعات يجب أن يستند على نص قانونى خاص وليس إلى تفسير المصلحة لعناصر التشغيل للغير الذى قد يصيب أو قد يخطئ .
وهنا أصبحنا أمام رأيين هما كالتالى :
الراى الأول: عدم خضوع نشاط المقاولات للضريبة على المبيعات .
الراى الثانى : خضوع نشاط المقاولات للضريبة على المبيعات بوصفه من خدمات التشغيل للغير.
ـــــــــــــــــــــــــــــــــ
الــــــــرأى الأول : عدم خضوع نشاط المقاولات للضريبة على المبيعات .
وكان لهذا الراى أسبابه الآتية :
1- أصدرت الجمعية العومية لقسمى الفتوى والتشريع بمجلس الدولة عدة فتاوى بعدم خضوع خدمة المقالاوت لضريبة المبيعات .
2- صدرت العديد من احكام النقض الإدارى بعدم خضوع نشاط المقاولات لضريبة المبيعات وقد أستندت المحكمة فى حكمها على أن المقاولة لا تخضع للضريبة العامة على المبيعات لعدم اشتمال القرار 77 لسنة 1992 على ما يخضعها للضريبة وانما وردت عبارة التشغيل للغير بما لا يتسع لغير الخدمات المنصوص عليها فى الجدول .
3- وقد عرضت مسالة (مدى خضوع نشاط المقاولات للضريبة العامة على المبيعات بوصفها من خدمات التشغيل للغير ) وذلك على لجنة الفتوى بمجلس الدولة والتى انتهت فى فتواها إلى عدم خضوع أعمال المقاولات التى تضمنتها العقود المعروضة للضريبة العامة على المبيعات.
4- قانون الضريبة العامة على المبيعات عرف المفاهيم والمصطلحات الواردة بالمادة (1) منه تعريفاً عاماً وخص مفهوم الخدمة بانها كل خدمة واردة بالجدول رقم (2) المرافق للقانون مما يعنى أن المشروع قد عزف عن تعريف الخدمة بالمفهوم العامة المجرد .
5- صدور قرار 77 لسنة 1992 من رئيس الجمهورية بإضافة خدمات التليفون والتلغراف المحلى وخدمات الاتصالات الدولية وخدمات التركيبات والتوصيلات التليفونية ثم أورد عبارة خدمات التشغيل للغير وهى عبارة لا تتسع آلا لكل الخدمات المذكورة سابقاً . ومن ثم تخرج عنها عقود المقاولات إذ أنها ليست من جنس ما ذكر ولو قصد المشروع إخضاعها للضريبة العامة على المبيعات لنص على ذلك صراحة .
6- يؤيد ذلك أن رئيس الجمهورية قد أصدر بعد ذلك القرار الجمهورى رقم 395 لسنة 1993 بإضافة خدمات أخرى للضريبة وتتعلق بتأجير السيارات والبريد السريع وشركات النظافة ولو كان يقصد بأن القرار السابق رقم 77 لسنة 1992 يضم عموم خدمات التشغيل للغير لما احتاج للقرار رقم 395 لسنة 1993 .
الــــــــرأى الثانى :
خضوع نشاط المقاولات للضريبة على المبيعات بوصفة من " خدمات التشغيل للغير " .
وكان لهذا الراى أسبابه :
- بعد ذلك صدرت أحكام أخرى من دوائر مختلفة بمصلحة القضاء وقد انتهى فى كل من هذه الدعاوى إلى خضوع نشاط المقاولات للضريبة العامة على المبيعات بوصفه من خدمات التشغيل للغير الخاضعة لتلك الضريبة .
وقد استند حكم المادة فى هذه الأحكام على الأسس التالية :
1- النص فى البند الحادى عشر من الجدول رقم (2) المرافق للقانون 11 لسنة 91 والصادر بالقرار الجمهورى رقم 77 لسنة 1992 لم يرد على وجه التفصيل ماهية خدمات التشغيل التى تؤدى للغير وجاء مجملاً مما يوجب تفسير هذا النص وفقاً لمقصود المشروع والحكمة التى توخاها منه .
2- نشاط المقاولات فيه تشغيل بتقديم خدمة للغير متمثلة فى العمل الذى يقوم به المقاول للغير من ثم فإن نشاط المقاولات يدخل ضمن الخاضعين للضريبة على المبيعات .
3- صدرت التعليمات رقم 3 من مصلحة الضرائب على المبيعات أثر صدور القرار الجمهورى رقم 77 لسنة 1992 الذى أضاف الخدمات الواردة بالكشف المرفق به إلى الخدمات الخاضعة للضريبة وأخرها خدمات التشغيل . صدور هذه التعليمات بشان خدمات التصليح والصيانة والتركيب والمقاولة والنقل بوصفها من خدمات التشغيل للغير صدور هذه التعليمات على هذا النحو يجوز العمل بها بوصفها لم تشرع ضريبة أو تفرض ضريبة لم يرد بشأنها نص .
4- العمل فى مجال التشييد بمالمقاولة تؤدى اعمالها للغير سواء بالعمل فقط أو العمل بالمادة يخضع هذا النشاط لضريبة المبيعات بقرار رئيس الجمهورية رقم 77 لسنة 92.
على الرغم من أن بعض فتاوى مجلس الدولة قد سبق أن انتهت إلى عدم خضوع نشاط المقاولات لضريبة المبيعات إلا أنه قد صدرت فتاوى حديثة بوجوب خضوع هذا النشاط لهذه الضريبة بوصفه من خدمات التشغيل للغير التى أخضعها القرار 77 لسنة 1992 لضريبة المبيعات
مرحلة تطبيق المنشور رقم (5) لسنة 1994 على شركات المقاولات والمشاكل التى أثارها المنشور
فى 10/4/1994 صدر منشور (5) لسنة 1994 بشان قواعد وأسس المحاسبة لخدمة المقاولات بشان ضريبة المبيعات وذلك بناء على الاتفاق الذى تم توقيعه بين مصلحة الضرائب على المبيعات والاتحاد المصرى لمقاولى التشييد والبناء .
وقد تضمن المنشور السابق مجموعة القواعد والأسس أهمها :
1- يعتبر تقديم المستخلص هو الواقعة المنشئة للضريبة باعتباره الفاتورة المصدرة على أن يتم السداد وفقاً للإقرار الشهرى .
2- يعتبر المقاول من الباطن مسدداً للضريبة إذا كان العقد الذى يعمل من خلاله قد سدد عنه الضريبة بمعرفة المقاول العمومى وعليه الالتزام بتقديم الإقرارات طبقاً للقانون موضحاً به سابقة سداد الضريبة بواسطة المقاول العمومى .
3- فى حالة قيام المقاول من الباطن بأى عملية تعاقد مباشر مع المالك أو متلقى الخدمة يعتبر مقاول عمومى ويلتزم بسداد الضريبة بإقراره الشهرى .
4- النسب الواردة بالدراسات الفنية المرفقة منسوبة إلى إجمالى قيمة العقد وبما يتطابق مع الدفاتر والمستندات الخاصة للمكلف (المقاول) العمومى .
5- هذه النسب تمثل قيمة الضريبة على القيمة المضافة كخدمة مؤداه طبقاً للقرار الجمهورى رقم 77 لسنة 1992 وبهذا المنشور تم تقسيم المقاولات إلى القطاعات التالية :
- قطاع المبانى .
- قطاع المبانى الخاص .
- قطاع الأعمال الكهروميكانيكية وتجهيز المبانى .
- قطاع المرافق والطرق والمحاجر والرى واستصلاح الأراضى والمدارج.
- قطاع البترول والأعمال البرية .
صدر هذا المنشور لوضع أسس وقواعد لخدمة المحاسبة عن نشاط المقاولات وتحديد الواقعة المنشئة للضريبة وكذلك تحديد لأسس محاسبة مقاولى الباطن وكذلك النسب الخاصة لمحاسبة كل قطاع من قطاعات المقاولات .
ومع بدء سريان العمل بهذا المنشور وبدء انتظام فرض ضريبة المبيعات عمل نشاط المقاولات :
صدر حكم قضائى بعدم خضوع نشاط المقاولات لضريبة المبيعات بالجلسة المنعقدة بتاريخ 30/1/1996 ( الطعن رقم لسنه ) .
وفيه حكمت المحكمة بعدم الاعتداد بتعليمات مصلحة الضرائب على المبيعات رقم 1 لسنة 1993 و 5 لسنة 1994 بشان عرض وحساب الضريبة العامة على المبيعات على نشاط المقاولات وبراءة ذمة الشركة المدعية من أية مبالغ تطلب بها .
وايــضاً
فتوى من مجلس الدولة بتاريخ 24/3/1996 بشأن إعادة التأكير على عدم خضوع نشاط المقاولات لضريبة المبيعات .
بعض المشاكل التى أثارها المنشور :
أهم ما بهذا المنشور هو يعتبر اعتراف ضمنى بان المحاسبة عن اعمال نشاط المقاولات من تاريخ 18/3/1994 .
1- اعتبار الواقعة المنشئة للضريبة بالنسبة لخدمة المقاولات هى تقديم المستخلص يسبب العديد من المشاكل والأزمات المالية لشركات المقاولات إذ أن طبيعة المستخلص تختلف عن طبيعة الفاتورة من حيث وجود فترات زمنية طويلة بين تقديم المستخلص للجهة المسندة للعمل وبين مراجعته وصرفه .
2- نص المنشور على أنه يتم تطبيق المنشور باثر رجعى من 18/4/1994 أى قبل توقيع الاتفاق بعام تقريباً أدى هذا إلى الكثير من المنازعات بين شركات المقاولات وجهات الإسناد (العملاء) وعليه امتنع جميع العملاء من سداد ضريبة المبيعات .
3- تعسف بعض المأموريات التابعة للمصلحة من بعض مقاولى الباطن بالضريبة المستحقة عن الأعمال المنفذة لحساب شركات المقاولات المتعاقدة .
وفى هذه الفترة تعددت الأحكام ما بين الخضوع تارة وعدم الخضوع تارة أخرى فى القضايا المرفوعة من المقاولين على مصلحة الضرائب على المبيعات.
صدور حكم المحكمة الدستورية العليا :
حكمت المحكمة الدستورية العليا فى جلستها يوم 7 نوفمبر 1998 بعدم قبول الدعوى بعدم دستورية بعض مواد قانون ضريبة المبيعات والجدير بالذكر هيئة المفوضين بالمحكمة الدستورية العليا قد أعدت تقريرها فى هذا الموضوع وفق للمبادئ المستقرة فى قضاء المحكمة الدستورية العليا والذى طلب أصلياً بعدم قبول دعوى عدم الدستورية واستند الراى على المستقر فى قضاء المحكمة الدستورية ضرورة توافر شروط المصلحة فى حالة المطالبة بتعديل أو إلغاء النص المطعون فيه .
ومن الجدير بالذكر أن مجلس الدولة وحدة قد أصدر نحو 12 فتوى بعدم خضوع هذه الخدمة ـ التشغيل ـ للغير لضريبة المبيعات بل أن هناك أكثر من حكم محكمة نقض بهذا الشأن ولم تاخذ بجميعها مصلحة الضرائب .
وبصدور حكم المحكمة الإدارية العليا فى نوفمبر سنة 1998 ليؤكد خضوع المقاولات للضريبة العمة على المبيعات وينهى بذلك سنوات طويلة من الصراع بين المصلحة والشركات حول خضوع خدمة المقاولة للضريبة من عدمه وبذلك أضفى حكم المحكمة الدستورية تاريخاً جديداً هو نوفمبر سنة 1998 وأصبح للشركات حجة فى الرجوع إليه كبداية جديدة للضريبة على ذلك النشاط بل وللتسجيل بل وقد أمتد الامر إلى أن المصلحة قد عقدت اجتماعات خلال سنة 98 مع ممثلى صناعة التشييد والبناء وكذا ممثلى غرفة النقل والجمعيات التعاونية للنقل تفيد فيه أن أخر فرصة للتسجيل والمصالحة مع المصلحة هى حتى يناير سنة 1999 وعدم التسجيل حتى ذلك التاريخ يعد عملاً من أعمال التهرب . وقد تجاوزت المصلحة فى سبيل ذلك عن مستحقاتها طرف جهات الإسناد الحكومية عن ضريبة إضافية وتعويض مثل الضريبة واكتفت بمطالبة شركات المقاولات بتحصيل الضريبة الأصلية فقط . وذلك بشروط خاصة وقد صدر للإعفاء السابق منا لضريبة الإضافية كتاب من السيد الأستاذ / رئيس مصلحة الضرائب على المبيعات إلى السيد الأستاذ / رئيس قطاع الشئون التنفيذية .
وفيما يلى عرض لبعض المشكلات ذات الأثر الكبير فى عملية التطبيق ضريبة المبيعات على خدمة المقاولة . والتى بدأت فى الظهور مع التطبيق العملى للضريبة مما أدى إلى إصدار الكثير والكثير من التعليمات التفسيرية للمساعدة فى توضيح الخلاف بين مصلحة الضرائب على المبيعات والمقاولين فى محاولة من مصلحة الضرائب على المبيعات لسد الكثير من الثغرات فى القانون .
المشكلة الأولى :
- تاريخ التطبيق الفعلى للضريبة العامة على المبيعات على خدمة المقاولة .
المشكلة الثانية :
- العقـــود الصــامتة .
المشكلة الثالثة :
- عدم سداد بعض جهات الإسناد للضريبة العامة على المبيعات على خدمة المقاولات واعتراضها على القانون .
المشكلة الـــرابعة:
- صدور أحكام متفرقة دون تقنين .
المشكلة الخامسة :
- الاستثمار العقـــارى .
المشكلة السادسة :
- التصنيع فى المقاولة ـ الاستيراد فى المقاولة
المشكلة الســابعة :
- منشـــورات صادرة عن مقاولات .
المشكلة الثــــامنة :
- الواقعة المنشأة للضريبة وعلاقتها بتاخير سداد الضريبة عن المستخلصات بالجهاز الإدارى للدولة .
المشكلة التـــاسعة :
- شمــول العــقد للضــريبة
صـــدور قــانون 11 لسنة 2002
صدر بتاريخ 20/4/2002 قانون 11 فسر فيه عبارة " خدمات التشغيل للغير " بنص قانونى وبذلك انهى فترة زمنية من النزاع والجدل فى تعدد تفسير عبارة " خدمات التشغيل للغير " ونص القانون كالتالى :
باسم الشعب
رئيس الجمهورية
قرر مجلسى الشعب القانون الآتى نصه وقد أصدرناه .
(المـادة الأولى)
تفسر عبارة " خدمات التشغيل للغير " الواردة قرين المسلسل رقم (11) من الجدول رقم (2) المرافق لقانون الضريبة العامة على المبيعات الصادر بالقانون رقم 11 لسنة 1991 بأنها الخدمات التى تؤدى للغير باستخدام أصول أو معدات مورد الخدمة المملوكة له أو للغير ويتم تشغيلها بمعرفة مورد الخدمة أو قوة العمل التابعة له أو تحت إشرافه ، وهى جميع أعمال التصنيع بما فى ذلك تشغيل المعادن وأعمال تغيير حجم أو شكل أو طبيعة أو مكونات المواد وأعمال تأجير واستغلال الآلات والمعدات والأجهزة وأعمال مقاولات التشييد والبناء وإنشاء وإدارة شبكات البنية الأساسية وشبكات المعلومات ، وخدمات نقل البضائع والمواد ، وأعمال الشحن والتفريغ والتحمي والتستيف والتعتيق والصيانة وضمان ما بعد البيع ، وخدمات التركيب ، وخدمات انتاج وإعداد مواد الدعاية والإعلان وخدمات استغلال الأماكن المجهزة .
(المـادة الثـانية)
مع مراعاة الأثر الكاشف لهذا القانون ، ينشر هذا القانون فى الجريدة الرسمية ، ويعمل به من اليوم التالى لتاريخ نشره .
يبصم هذا القانون بخاتم الدولة ، وينفذ كقانون من قوانينها .
صدر برئاسة الجمهورية فى 7 صفر سنة 1423 هـ (الموافق 20 أبريل سنة 2002م) .
لكن مع انتظام العمل بعد صدور قانون 11 لسنة 2002 ووضوح تفسير " خدمات التشغيل للتغير " .
أصدرت المحكمة الدستورية العليا حكمها بتاريخ 15 أبريل 2007 ص232 سنة 26 دستورية:
أولاً : بعدم دستورية عبارة "خدمات التشغيل للغير" الواردة قرين المسلسل رقم (11) من الجدول رقم (2) المرافق لقانون الضريبة العامة على المبيعات الصادر بالقانون (11) لسنة (1991) المعدل بالقانون رقم (2) لسنة 1997 .
ثانياً : بعدم دستورية صدر المادة (2) من القانون رقم 11 لسنة 2002 بتفسير بعض أحكام قانون الضريبة العامة على المبيعات الصادر بالقانون رقم 11 لسنة 1991 والذى ينص على أنه " مراعاه الأثر الكاشف لهذا القانون " .
أهم ما ترتب على حكم المحكمة الدستورية :
1- هو أننا أصبحنا أمام تاريخ جديد لاخضاع نشاط المقاولات لضريبة المبيعات وهو ماجاء بحكم المحكمه الدستوريه العليا والمتضمن الاتى.
أولاً : عدم جواز المطالبة بضريبة مبيعات على جميع الخدمات الواردة بالقانون 11 لسنة 2002 قبل 22/4/2002 وهذه الخدمات هى :
الخدمات التى تؤدى للغير باستخدام أصول ومعدات مورد الخدمة المملوكة له أو للغير ويتم تشغيلها بمعرفة مورد الخدمة أو قوة العمل الثابتة له أو تحت إشرافه وهى جميع أعمال التصنيع بما فى ذلك تشغيل المعادن وأعمال تغيير حجم أو شكل أو طبيعة أو مكونات المواد وأعمال تأجير واستغلال الآلات والمعدات والأجهزة .
- أعمال مقاولات التشييد والبناء وإنشاء وإدارة شبكات البنية الأساسية وشبكات المعلومات.
- خدمات نقل البضائع .
- أعمال الشحن والتفريع والتحميل والتستيف والتعتيق والوزن .
- خدمات التخزين وخدمات الحفظ بالتبريد .
- خدمات الإصلاح والصيانة وضمان ما بعد البيع .
- خدمات التركيب وخدمات إنتاج وإعداد مواد الدعاية والإعلان .
- خدمات استغلال الأماكن المجهزة .
ثانياً : عدم جواز استرداد ضريبة المبيعات التى سبق سدادها على تلك الخدمات طبقاً للتعديل التشريعى الصادر بتعديل قانون المحكمة الدستورية العليا بالقانون رقم 168 سنة 1998 والذى قرر عدم جواز تطبيق الحكم الصادر بعدم دستورية قانون ضريبى بأثر رجعى .
ثالثاً : عدم جواز المحاكمة الجنائية على وقائع التهرب من أداء الضريبة على تلك الخدمات والتى وقعت قبل 22/4/2002 وبذلك تنقضى الدعوى الجنائية بشأنها ما لم يكن قد صدر بها حكم بات قبل صدور حكم المحكمة الدستورية العليا والذى نشر بالجريدة الرسمية فى 19/4/2007 .
وبنـاءاً على مــا تقـــدم
فإن أى تعاقدات على أعمال المقاولات بعد 22/4/2002 تاريخ صدور القانون 11 لسنة 2002 خاضعة لضريبة المبيعات ويقع عبء الضريبة على متلقى الخدمة (خدمة المقاولة) .
قانون رقـــم 9 لسنة 2005
مـــــادة 33 مكرر :
" للمسجل عند حساب الضريبة أن يخصم من الضريبة المستحقة عن قيمة مبيعاته من السلع ما سبق تحميله من هذه الضريبة على الآلات والمعدات وأجزائها وقطع الغيار التى تستخدم فى إنتاج سلعة أو تأدية خدمة خاضعة للضريبة وذلك عادا سيارات نقل الأفراد وسيارات الركوب إلا إذا كان استخدامها هو النشاط المرخص به للمنشأة .
ويكون الخصم فى حدود المستحق من الضريبة ، ويرحل ما لم يخصم إلى الفترات الضريبية التالية ، حتى يتم الخصم بالكامل . ويضع وزير المالية قواعد سداد الضريبة على الآلات والمعدات " .
وبعد صدور هذا القانون أصبح من الممكن على كل مكلف مؤدى خدمة المقاولات أن يخصم الضريبة السابق سدادها على الآلات والمعدات وأجزائها وقطع الغيار سواء مشتراه محلياً أو استيرادياً .
صدر قانون الضريبة العامة على المبيعات ونشر بالجريده الرسميه العدد 18 تابع (أ) فى 2/5/1991وتضمن تعريفاً واضحاً للسلع والخدمات الخاضعة للضريبة العامة على المبيعات .
حيث اتسم بالخضوع العام لجميع السلع إلا ما يستثنى وهى السلع الواردة بجدول السلع المعفاه وهى عدد 23 سلعة .
هذا على عكس الخدمات حيث اتسم بعدم الخضوع للخدمات إلا ما نص القانون صراحة على إخضاعه وهى الواردة بجدول الخدمات وهى عدد 17 خدمة .
التعريفات الواردة بالقـانـون :
حيث عرف قانون 11 لسنة 1991 فى المادة الأولى :
الخدمــــــــة : هى كل خدمة واردة بالجدول رقم 2 المرافق للقانون .
مورد الخدمة : كل شخص طبيعى أو معنوى يقوم بأداء خدمة خاضعة للضريبة .
البيــــــــــــع : هو انتقال ملكية السلعة أو أداء الخدمة من البائع ............
ويتضح من هذه النصوص ما يلى :
- أن الخدمات الخاضعة للضريبة هى الخدمات الواردة فى الجدول (2) المرافق للقانون وليس كل الخدمات .
- أن استحقاق الضريبة يتم بتحقيق واقعه البيع أو أداء الخدمة بمعرفه المكلفين وفقاً لأحكام القانون وهذا يعنى أن الضريبة تستحق فى حالة الخدمات إذا تم تادية الخدمة عن طريق المكلف .
وتجدر الإشارة إلى أن الفقرة (3 ، 4) من المادة 3 من القانون نصت على أنه يجوز بقرار من رئيس الجمهورية أعفاء بعض السلع من الضريبة وتعديل سعر الضريبة لبعض السلع كما يجوز لرئيس الجمهورية تعديل الجدولين رقم (1 ، 2) المرفقين للقانون .
صدور القرار الجمهورى رقم 77 لسنة1992 :
صدر قرار جمهورى بإضافة " خدمات التشغيل للغير " ضمن الخدمات الخاضعة للضريبة وذلك بمسلسل (11) من الجدول (2) .
وقد أثار هذا القرار الكثير من المشاكل لأنه لم يوضح ما المقصود بخدمات التشغيل للغير وهو ما أدى إلى التوسع فى تفسير عبارة " خدمات التشغيل للغير " من قبل مصلحة الضرائب على المبيعات .
وبناءً عليه صدر المنشور رقم 41 لسنة 1992 والذى حدد ما المقصود " بخدمات التشغيل للغير" التى تخضع للضريبة العامة على المبيعات وفقاً للقرار الجمهورى رقم 77 لسنة 1992 .
وهى الخدمات التى يتوافر فيها الشروط التالية مجتمعة :
- أن ينصب التشغيل على سلعة .
- أن تكون السلعة محل التشغيل ملكاً لشخص أخر غير القائم بالتشغيل " أى ملك للغير " .
- أن يترتب على التشغيل تحويل المادة إلى منتج جديد أو تغير حجمها أو شكلها أو مكوناتها أو طبيعتها أو نوعها وكذلك تركيب أجراء الأجهزة والتغليف والحفظ فى الصناديق أو الطرود أو الزجاجات أو أي أوعية أخرى طبقاً لتعريف التصنيع الوارد بالقانون .
- أن يبلغ أو يجاوز المقابل الذى يحصل عليه مؤدى الخدمة نظير الخدمات التى قدمها مبلغ 54 ألف جنيه فى العام.
التــعليـــــــق :
ووفقاً للمادة (1)
0000 يستثنى من أعمال التصنيع أعمال تعبئة المنتجات الزراعية بحالتها وعمليات التعبئة التى تقوم بها محلات البيع بالقطاعى او التجزئه عند البيع للمستهلك مباشرة وكذلك أعمال تركيب الآلات والمعدات لأغراض التشييد والبناء .
ومما سبق عرضه يتضح لنا أن المنشور رقم (41) لسنة 1992 قد أخرج نشاط المقاولات من الخضوع .
وبناءاً عليه صدر المنشور رقم (3) لسنة 1993بشأن ما اثير من استفسارات عن خدمة التشغيل للغير الذى وضح ما هى خدمات التشغيل للغير الخاضعة لضريبة المبيعات طبقاً للقرار الجمهورى رقم 77 لسنة 1992 وهى كالتالى :
- خدمات التصليح .
- خدمات الصيانة .
- خدمات التركيب .
- خدمات المقاولات .
- خدمات النقل .
واخضع جميع الخدمات السابق ذكرها لفئة ضريبية 10% من قيمة الخدمة المؤداه .
وبعد اصدار هذا المنشور ثار الكثير من الخلاف عن ما إذا كانت الضريبة على خدمة المقاولة تحسب على أجور التشغيل فقط أم تشمل قيمة الخامات الداخلة فى التشغيل أيضاً فأصدرت مصلحة الضرائب على المبيعات لحسم هذا الخلاف تعليمات فى 21/2/1993 موضحاً به أن وعاء الضريبة على خدمة المقاولات هو مقابل الخدمة فقط دون قيمة السلع الداخلة .
التعليــــــــق :
أن أعمال المقاولات تفوق فى أهميتها واثرها بعض بنود الجدول رقم (2) المرافق للقانون رقم 11 لسنة 1991 والتى ورد بشانها نص خاص .
لذلك فإن إخضاع أعمال المقاولات للضريبة على المبيعات يجب أن يستند على نص قانونى خاص وليس إلى تفسير المصلحة لعناصر التشغيل للغير الذى قد يصيب أو قد يخطئ .
وهنا أصبحنا أمام رأيين هما كالتالى :
الراى الأول: عدم خضوع نشاط المقاولات للضريبة على المبيعات .
الراى الثانى : خضوع نشاط المقاولات للضريبة على المبيعات بوصفه من خدمات التشغيل للغير.
ـــــــــــــــــــــــــــــــــ
الــــــــرأى الأول : عدم خضوع نشاط المقاولات للضريبة على المبيعات .
وكان لهذا الراى أسبابه الآتية :
1- أصدرت الجمعية العومية لقسمى الفتوى والتشريع بمجلس الدولة عدة فتاوى بعدم خضوع خدمة المقالاوت لضريبة المبيعات .
2- صدرت العديد من احكام النقض الإدارى بعدم خضوع نشاط المقاولات لضريبة المبيعات وقد أستندت المحكمة فى حكمها على أن المقاولة لا تخضع للضريبة العامة على المبيعات لعدم اشتمال القرار 77 لسنة 1992 على ما يخضعها للضريبة وانما وردت عبارة التشغيل للغير بما لا يتسع لغير الخدمات المنصوص عليها فى الجدول .
3- وقد عرضت مسالة (مدى خضوع نشاط المقاولات للضريبة العامة على المبيعات بوصفها من خدمات التشغيل للغير ) وذلك على لجنة الفتوى بمجلس الدولة والتى انتهت فى فتواها إلى عدم خضوع أعمال المقاولات التى تضمنتها العقود المعروضة للضريبة العامة على المبيعات.
4- قانون الضريبة العامة على المبيعات عرف المفاهيم والمصطلحات الواردة بالمادة (1) منه تعريفاً عاماً وخص مفهوم الخدمة بانها كل خدمة واردة بالجدول رقم (2) المرافق للقانون مما يعنى أن المشروع قد عزف عن تعريف الخدمة بالمفهوم العامة المجرد .
5- صدور قرار 77 لسنة 1992 من رئيس الجمهورية بإضافة خدمات التليفون والتلغراف المحلى وخدمات الاتصالات الدولية وخدمات التركيبات والتوصيلات التليفونية ثم أورد عبارة خدمات التشغيل للغير وهى عبارة لا تتسع آلا لكل الخدمات المذكورة سابقاً . ومن ثم تخرج عنها عقود المقاولات إذ أنها ليست من جنس ما ذكر ولو قصد المشروع إخضاعها للضريبة العامة على المبيعات لنص على ذلك صراحة .
6- يؤيد ذلك أن رئيس الجمهورية قد أصدر بعد ذلك القرار الجمهورى رقم 395 لسنة 1993 بإضافة خدمات أخرى للضريبة وتتعلق بتأجير السيارات والبريد السريع وشركات النظافة ولو كان يقصد بأن القرار السابق رقم 77 لسنة 1992 يضم عموم خدمات التشغيل للغير لما احتاج للقرار رقم 395 لسنة 1993 .
الــــــــرأى الثانى :
خضوع نشاط المقاولات للضريبة على المبيعات بوصفة من " خدمات التشغيل للغير " .
وكان لهذا الراى أسبابه :
- بعد ذلك صدرت أحكام أخرى من دوائر مختلفة بمصلحة القضاء وقد انتهى فى كل من هذه الدعاوى إلى خضوع نشاط المقاولات للضريبة العامة على المبيعات بوصفه من خدمات التشغيل للغير الخاضعة لتلك الضريبة .
وقد استند حكم المادة فى هذه الأحكام على الأسس التالية :
1- النص فى البند الحادى عشر من الجدول رقم (2) المرافق للقانون 11 لسنة 91 والصادر بالقرار الجمهورى رقم 77 لسنة 1992 لم يرد على وجه التفصيل ماهية خدمات التشغيل التى تؤدى للغير وجاء مجملاً مما يوجب تفسير هذا النص وفقاً لمقصود المشروع والحكمة التى توخاها منه .
2- نشاط المقاولات فيه تشغيل بتقديم خدمة للغير متمثلة فى العمل الذى يقوم به المقاول للغير من ثم فإن نشاط المقاولات يدخل ضمن الخاضعين للضريبة على المبيعات .
3- صدرت التعليمات رقم 3 من مصلحة الضرائب على المبيعات أثر صدور القرار الجمهورى رقم 77 لسنة 1992 الذى أضاف الخدمات الواردة بالكشف المرفق به إلى الخدمات الخاضعة للضريبة وأخرها خدمات التشغيل . صدور هذه التعليمات بشان خدمات التصليح والصيانة والتركيب والمقاولة والنقل بوصفها من خدمات التشغيل للغير صدور هذه التعليمات على هذا النحو يجوز العمل بها بوصفها لم تشرع ضريبة أو تفرض ضريبة لم يرد بشأنها نص .
4- العمل فى مجال التشييد بمالمقاولة تؤدى اعمالها للغير سواء بالعمل فقط أو العمل بالمادة يخضع هذا النشاط لضريبة المبيعات بقرار رئيس الجمهورية رقم 77 لسنة 92.
على الرغم من أن بعض فتاوى مجلس الدولة قد سبق أن انتهت إلى عدم خضوع نشاط المقاولات لضريبة المبيعات إلا أنه قد صدرت فتاوى حديثة بوجوب خضوع هذا النشاط لهذه الضريبة بوصفه من خدمات التشغيل للغير التى أخضعها القرار 77 لسنة 1992 لضريبة المبيعات
مرحلة تطبيق المنشور رقم (5) لسنة 1994 على شركات المقاولات والمشاكل التى أثارها المنشور
فى 10/4/1994 صدر منشور (5) لسنة 1994 بشان قواعد وأسس المحاسبة لخدمة المقاولات بشان ضريبة المبيعات وذلك بناء على الاتفاق الذى تم توقيعه بين مصلحة الضرائب على المبيعات والاتحاد المصرى لمقاولى التشييد والبناء .
وقد تضمن المنشور السابق مجموعة القواعد والأسس أهمها :
1- يعتبر تقديم المستخلص هو الواقعة المنشئة للضريبة باعتباره الفاتورة المصدرة على أن يتم السداد وفقاً للإقرار الشهرى .
2- يعتبر المقاول من الباطن مسدداً للضريبة إذا كان العقد الذى يعمل من خلاله قد سدد عنه الضريبة بمعرفة المقاول العمومى وعليه الالتزام بتقديم الإقرارات طبقاً للقانون موضحاً به سابقة سداد الضريبة بواسطة المقاول العمومى .
3- فى حالة قيام المقاول من الباطن بأى عملية تعاقد مباشر مع المالك أو متلقى الخدمة يعتبر مقاول عمومى ويلتزم بسداد الضريبة بإقراره الشهرى .
4- النسب الواردة بالدراسات الفنية المرفقة منسوبة إلى إجمالى قيمة العقد وبما يتطابق مع الدفاتر والمستندات الخاصة للمكلف (المقاول) العمومى .
5- هذه النسب تمثل قيمة الضريبة على القيمة المضافة كخدمة مؤداه طبقاً للقرار الجمهورى رقم 77 لسنة 1992 وبهذا المنشور تم تقسيم المقاولات إلى القطاعات التالية :
- قطاع المبانى .
- قطاع المبانى الخاص .
- قطاع الأعمال الكهروميكانيكية وتجهيز المبانى .
- قطاع المرافق والطرق والمحاجر والرى واستصلاح الأراضى والمدارج.
- قطاع البترول والأعمال البرية .
صدر هذا المنشور لوضع أسس وقواعد لخدمة المحاسبة عن نشاط المقاولات وتحديد الواقعة المنشئة للضريبة وكذلك تحديد لأسس محاسبة مقاولى الباطن وكذلك النسب الخاصة لمحاسبة كل قطاع من قطاعات المقاولات .
ومع بدء سريان العمل بهذا المنشور وبدء انتظام فرض ضريبة المبيعات عمل نشاط المقاولات :
صدر حكم قضائى بعدم خضوع نشاط المقاولات لضريبة المبيعات بالجلسة المنعقدة بتاريخ 30/1/1996 ( الطعن رقم لسنه ) .
وفيه حكمت المحكمة بعدم الاعتداد بتعليمات مصلحة الضرائب على المبيعات رقم 1 لسنة 1993 و 5 لسنة 1994 بشان عرض وحساب الضريبة العامة على المبيعات على نشاط المقاولات وبراءة ذمة الشركة المدعية من أية مبالغ تطلب بها .
وايــضاً
فتوى من مجلس الدولة بتاريخ 24/3/1996 بشأن إعادة التأكير على عدم خضوع نشاط المقاولات لضريبة المبيعات .
بعض المشاكل التى أثارها المنشور :
أهم ما بهذا المنشور هو يعتبر اعتراف ضمنى بان المحاسبة عن اعمال نشاط المقاولات من تاريخ 18/3/1994 .
1- اعتبار الواقعة المنشئة للضريبة بالنسبة لخدمة المقاولات هى تقديم المستخلص يسبب العديد من المشاكل والأزمات المالية لشركات المقاولات إذ أن طبيعة المستخلص تختلف عن طبيعة الفاتورة من حيث وجود فترات زمنية طويلة بين تقديم المستخلص للجهة المسندة للعمل وبين مراجعته وصرفه .
2- نص المنشور على أنه يتم تطبيق المنشور باثر رجعى من 18/4/1994 أى قبل توقيع الاتفاق بعام تقريباً أدى هذا إلى الكثير من المنازعات بين شركات المقاولات وجهات الإسناد (العملاء) وعليه امتنع جميع العملاء من سداد ضريبة المبيعات .
3- تعسف بعض المأموريات التابعة للمصلحة من بعض مقاولى الباطن بالضريبة المستحقة عن الأعمال المنفذة لحساب شركات المقاولات المتعاقدة .
وفى هذه الفترة تعددت الأحكام ما بين الخضوع تارة وعدم الخضوع تارة أخرى فى القضايا المرفوعة من المقاولين على مصلحة الضرائب على المبيعات.
صدور حكم المحكمة الدستورية العليا :
حكمت المحكمة الدستورية العليا فى جلستها يوم 7 نوفمبر 1998 بعدم قبول الدعوى بعدم دستورية بعض مواد قانون ضريبة المبيعات والجدير بالذكر هيئة المفوضين بالمحكمة الدستورية العليا قد أعدت تقريرها فى هذا الموضوع وفق للمبادئ المستقرة فى قضاء المحكمة الدستورية العليا والذى طلب أصلياً بعدم قبول دعوى عدم الدستورية واستند الراى على المستقر فى قضاء المحكمة الدستورية ضرورة توافر شروط المصلحة فى حالة المطالبة بتعديل أو إلغاء النص المطعون فيه .
ومن الجدير بالذكر أن مجلس الدولة وحدة قد أصدر نحو 12 فتوى بعدم خضوع هذه الخدمة ـ التشغيل ـ للغير لضريبة المبيعات بل أن هناك أكثر من حكم محكمة نقض بهذا الشأن ولم تاخذ بجميعها مصلحة الضرائب .
وبصدور حكم المحكمة الإدارية العليا فى نوفمبر سنة 1998 ليؤكد خضوع المقاولات للضريبة العمة على المبيعات وينهى بذلك سنوات طويلة من الصراع بين المصلحة والشركات حول خضوع خدمة المقاولة للضريبة من عدمه وبذلك أضفى حكم المحكمة الدستورية تاريخاً جديداً هو نوفمبر سنة 1998 وأصبح للشركات حجة فى الرجوع إليه كبداية جديدة للضريبة على ذلك النشاط بل وللتسجيل بل وقد أمتد الامر إلى أن المصلحة قد عقدت اجتماعات خلال سنة 98 مع ممثلى صناعة التشييد والبناء وكذا ممثلى غرفة النقل والجمعيات التعاونية للنقل تفيد فيه أن أخر فرصة للتسجيل والمصالحة مع المصلحة هى حتى يناير سنة 1999 وعدم التسجيل حتى ذلك التاريخ يعد عملاً من أعمال التهرب . وقد تجاوزت المصلحة فى سبيل ذلك عن مستحقاتها طرف جهات الإسناد الحكومية عن ضريبة إضافية وتعويض مثل الضريبة واكتفت بمطالبة شركات المقاولات بتحصيل الضريبة الأصلية فقط . وذلك بشروط خاصة وقد صدر للإعفاء السابق منا لضريبة الإضافية كتاب من السيد الأستاذ / رئيس مصلحة الضرائب على المبيعات إلى السيد الأستاذ / رئيس قطاع الشئون التنفيذية .
وفيما يلى عرض لبعض المشكلات ذات الأثر الكبير فى عملية التطبيق ضريبة المبيعات على خدمة المقاولة . والتى بدأت فى الظهور مع التطبيق العملى للضريبة مما أدى إلى إصدار الكثير والكثير من التعليمات التفسيرية للمساعدة فى توضيح الخلاف بين مصلحة الضرائب على المبيعات والمقاولين فى محاولة من مصلحة الضرائب على المبيعات لسد الكثير من الثغرات فى القانون .
المشكلة الأولى :
- تاريخ التطبيق الفعلى للضريبة العامة على المبيعات على خدمة المقاولة .
المشكلة الثانية :
- العقـــود الصــامتة .
المشكلة الثالثة :
- عدم سداد بعض جهات الإسناد للضريبة العامة على المبيعات على خدمة المقاولات واعتراضها على القانون .
المشكلة الـــرابعة:
- صدور أحكام متفرقة دون تقنين .
المشكلة الخامسة :
- الاستثمار العقـــارى .
المشكلة السادسة :
- التصنيع فى المقاولة ـ الاستيراد فى المقاولة
المشكلة الســابعة :
- منشـــورات صادرة عن مقاولات .
المشكلة الثــــامنة :
- الواقعة المنشأة للضريبة وعلاقتها بتاخير سداد الضريبة عن المستخلصات بالجهاز الإدارى للدولة .
المشكلة التـــاسعة :
- شمــول العــقد للضــريبة
صـــدور قــانون 11 لسنة 2002
صدر بتاريخ 20/4/2002 قانون 11 فسر فيه عبارة " خدمات التشغيل للغير " بنص قانونى وبذلك انهى فترة زمنية من النزاع والجدل فى تعدد تفسير عبارة " خدمات التشغيل للغير " ونص القانون كالتالى :
باسم الشعب
رئيس الجمهورية
قرر مجلسى الشعب القانون الآتى نصه وقد أصدرناه .
(المـادة الأولى)
تفسر عبارة " خدمات التشغيل للغير " الواردة قرين المسلسل رقم (11) من الجدول رقم (2) المرافق لقانون الضريبة العامة على المبيعات الصادر بالقانون رقم 11 لسنة 1991 بأنها الخدمات التى تؤدى للغير باستخدام أصول أو معدات مورد الخدمة المملوكة له أو للغير ويتم تشغيلها بمعرفة مورد الخدمة أو قوة العمل التابعة له أو تحت إشرافه ، وهى جميع أعمال التصنيع بما فى ذلك تشغيل المعادن وأعمال تغيير حجم أو شكل أو طبيعة أو مكونات المواد وأعمال تأجير واستغلال الآلات والمعدات والأجهزة وأعمال مقاولات التشييد والبناء وإنشاء وإدارة شبكات البنية الأساسية وشبكات المعلومات ، وخدمات نقل البضائع والمواد ، وأعمال الشحن والتفريغ والتحمي والتستيف والتعتيق والصيانة وضمان ما بعد البيع ، وخدمات التركيب ، وخدمات انتاج وإعداد مواد الدعاية والإعلان وخدمات استغلال الأماكن المجهزة .
(المـادة الثـانية)
مع مراعاة الأثر الكاشف لهذا القانون ، ينشر هذا القانون فى الجريدة الرسمية ، ويعمل به من اليوم التالى لتاريخ نشره .
يبصم هذا القانون بخاتم الدولة ، وينفذ كقانون من قوانينها .
صدر برئاسة الجمهورية فى 7 صفر سنة 1423 هـ (الموافق 20 أبريل سنة 2002م) .
لكن مع انتظام العمل بعد صدور قانون 11 لسنة 2002 ووضوح تفسير " خدمات التشغيل للتغير " .
أصدرت المحكمة الدستورية العليا حكمها بتاريخ 15 أبريل 2007 ص232 سنة 26 دستورية:
أولاً : بعدم دستورية عبارة "خدمات التشغيل للغير" الواردة قرين المسلسل رقم (11) من الجدول رقم (2) المرافق لقانون الضريبة العامة على المبيعات الصادر بالقانون (11) لسنة (1991) المعدل بالقانون رقم (2) لسنة 1997 .
ثانياً : بعدم دستورية صدر المادة (2) من القانون رقم 11 لسنة 2002 بتفسير بعض أحكام قانون الضريبة العامة على المبيعات الصادر بالقانون رقم 11 لسنة 1991 والذى ينص على أنه " مراعاه الأثر الكاشف لهذا القانون " .
أهم ما ترتب على حكم المحكمة الدستورية :
1- هو أننا أصبحنا أمام تاريخ جديد لاخضاع نشاط المقاولات لضريبة المبيعات وهو ماجاء بحكم المحكمه الدستوريه العليا والمتضمن الاتى.
أولاً : عدم جواز المطالبة بضريبة مبيعات على جميع الخدمات الواردة بالقانون 11 لسنة 2002 قبل 22/4/2002 وهذه الخدمات هى :
الخدمات التى تؤدى للغير باستخدام أصول ومعدات مورد الخدمة المملوكة له أو للغير ويتم تشغيلها بمعرفة مورد الخدمة أو قوة العمل الثابتة له أو تحت إشرافه وهى جميع أعمال التصنيع بما فى ذلك تشغيل المعادن وأعمال تغيير حجم أو شكل أو طبيعة أو مكونات المواد وأعمال تأجير واستغلال الآلات والمعدات والأجهزة .
- أعمال مقاولات التشييد والبناء وإنشاء وإدارة شبكات البنية الأساسية وشبكات المعلومات.
- خدمات نقل البضائع .
- أعمال الشحن والتفريع والتحميل والتستيف والتعتيق والوزن .
- خدمات التخزين وخدمات الحفظ بالتبريد .
- خدمات الإصلاح والصيانة وضمان ما بعد البيع .
- خدمات التركيب وخدمات إنتاج وإعداد مواد الدعاية والإعلان .
- خدمات استغلال الأماكن المجهزة .
ثانياً : عدم جواز استرداد ضريبة المبيعات التى سبق سدادها على تلك الخدمات طبقاً للتعديل التشريعى الصادر بتعديل قانون المحكمة الدستورية العليا بالقانون رقم 168 سنة 1998 والذى قرر عدم جواز تطبيق الحكم الصادر بعدم دستورية قانون ضريبى بأثر رجعى .
ثالثاً : عدم جواز المحاكمة الجنائية على وقائع التهرب من أداء الضريبة على تلك الخدمات والتى وقعت قبل 22/4/2002 وبذلك تنقضى الدعوى الجنائية بشأنها ما لم يكن قد صدر بها حكم بات قبل صدور حكم المحكمة الدستورية العليا والذى نشر بالجريدة الرسمية فى 19/4/2007 .
وبنـاءاً على مــا تقـــدم
فإن أى تعاقدات على أعمال المقاولات بعد 22/4/2002 تاريخ صدور القانون 11 لسنة 2002 خاضعة لضريبة المبيعات ويقع عبء الضريبة على متلقى الخدمة (خدمة المقاولة) .
قانون رقـــم 9 لسنة 2005
مـــــادة 33 مكرر :
" للمسجل عند حساب الضريبة أن يخصم من الضريبة المستحقة عن قيمة مبيعاته من السلع ما سبق تحميله من هذه الضريبة على الآلات والمعدات وأجزائها وقطع الغيار التى تستخدم فى إنتاج سلعة أو تأدية خدمة خاضعة للضريبة وذلك عادا سيارات نقل الأفراد وسيارات الركوب إلا إذا كان استخدامها هو النشاط المرخص به للمنشأة .
ويكون الخصم فى حدود المستحق من الضريبة ، ويرحل ما لم يخصم إلى الفترات الضريبية التالية ، حتى يتم الخصم بالكامل . ويضع وزير المالية قواعد سداد الضريبة على الآلات والمعدات " .
وبعد صدور هذا القانون أصبح من الممكن على كل مكلف مؤدى خدمة المقاولات أن يخصم الضريبة السابق سدادها على الآلات والمعدات وأجزائها وقطع الغيار سواء مشتراه محلياً أو استيرادياً .