محمد احمد زكي
01-01-2013, 08:30 PM
بقلم أ. كمال نجم
قراءة حول الإطار الزمني لتطبيق أحكام المادة 87 مكرراً من القانون 11 لسنة 2013
" بين تطبيق المادة 87 مكرراً وإلغاء المادة 136 من القانون 91 لسنة 2005 "
ثار الخلاف بشأن الإطار الزمني الذي تُطبق فيه أحكام المادة 87 مكرراً من القانون 11 لسنة 2013 بشأن تعديل بعض أحكام قانون الضريبة على الدخل الصادر بالقانون رقم 91 لسنة 2005 و تعديلاته والمعدل بالقرار بقانون رقم 101 لسنة 2012 والتي جاء نصها :
إذا أدرج الممول مبلغ الضريبة في الإقرار الضريبي بأقل من قيمة الضريبة المقدرة نهائياً ، سواء بموافقة الممول عليها أو باستنفاد طرق الطعن العادية بشأنها ، يلتزم بأداء مبلغ إضافي للضريبة النهائية يعادل النسبة المحددة قرين كل حالة من الحالات التالية :
( 5% ) من الضريبة التي لم يتم إدراجها إذا كان الفرق بين الضريبة المدرجة بالإقرار و بين الضريبة النهائية يعادل من ( 10% ) إلى ( 20% ) من مقدار الضريبة النهائية .
( 15% ) من الضريبة التي لم يتم إدراجها إذا كان الفرق بين الضريبة المدرجة بالإقرار و بين الضريبة النهائية يعادل أكثر من (20% ) إلى (50% ) من مقدار الضريبة النهائية .
( 40% ) من الضريبة التي لم يتم إدراجها إذا كان الفرق بين الضريبة المدرجة بالإقرار و بين الضريبة النهائية يعادل أكثر من (50% ) من مقدار الضريبة النهائية .
ولاتسري أحكام هذه المادة على الحالات التي لا ينطبق عليها نظام الفحص بالعينة وفقاً لنص المادة (94) من قانون الضريبة على الدخل .
حيث يري البعض أن هذه المادة تسري بالنسبة للأشخاص الطبيعيين اعتباراً من الفترة الضريبية 2013 ، و بالنسبة إلى الأشخاص الاعتبارية اعتباراً من الفترة الضريبية 2013 أو الفترة الضريبية التي تبدأ بعد 19 مايو 2013 " تاريخ العمل بالقانون 11 لسنة 2013 " ، ويستند أصحاب هذا الرأي إلي نص الفقرة ( 3 ) من المادة الأولي من القانون 11 لسنة 2013 والتي تنص علي أن : " تسري الأحكام المتعلقة بالضريبة على ايرادات النشاط التجاري و الصناعي و إيرادات المهن غير التجارية و إيرادات الثروة العقارية للأشخاص الطبيعيين اعتباراً من الفترة الضريبية 2013 ، و تسري بالنسبة إلى أرباح الأشخاص الاعتبارية اعتباراً من الفترة الضريبية 2013 أو الفترة الضريبية التي تبدأ بعد تاريخ العمل بهذا القانون .
ومؤدي هذا الرأي أن السنوات الضريبية السابقة علي سنة 2013 لا يسري عليها حكم هذه المادة ، سواء خضعت إقرارتها للفحص قبل صدور القانون 11 لسنة 2013 أو بعده ، ومن ثم ليست هناك أية جزاءات مالية ( تقوم بتطبيقها الإدارة الضريبية ) إذا أسفر فحص الإقرار عن وجود فروق ما بين الضريبة التي أدرجها الممول بإقراره والضريبة المقدرة نهائياً ، كما أنه ليست هناك عقوبات جنائية ( يصدر بشأنها حكم قضائي ) مما كان منصوصاً عليها بالمادة 136 من القانون 91 لسنة 2005 ، والتي أُلغيت بالمادة الرابعة من القرار بقانون رقم 101 لسنة 2012 بتعديل بعض أحكام قانون الضريبة على الدخل الصادر بالقانون رقم 91 لسنة 2005
ويري البعض الآخر أن حكم المادة 87 مكرراً يتم تطبيقه اعتباراً من تاريخ سريان القانون 11 لسنة 2013 الوارد بالمادة السادسة منه وهو اليوم التالي لتاريخ نشره ( أي من 19/5/2013 ) وذلك علي جميع الحالات التي يتحقق في شأنها اعتباراً من هذا التاريخ الشرطين الموجبين لإنزال العقوبة المالية المنصوص عليها بالمادة وهما :
1 – الضريبة المقدرة نهائياً .
2 - تضمن الإقرار الضريبي مبلغ الضريبة بأقل من قيمتها المقدرة نهائياً .
فإذا ما تحقق هذين الشرطين في ظل سريان أحكام القانون 11 لسنة 2013 تُطبق العقوبة الواردة بالمادة 87 مكرراً بصرف النظر عن السنوات الضريبية التي أصبحت ضريبتها نهائية بعد سريان القانون .
ويستند أصحاب هذا الرأي إلي ما يلي :
1 – أن نص الفقرة ( 3 ) من المادة الأولي من القانون 11 لسنة 2013 يسري فقط بشأن الأحكام المتعلقة بالضريبة ( كأسعار الضريبة علي سبيل المثال ) ، أما الجزاء المالي الوارد في المادة 87 مكرراً فهو لا يعد بمثابة ضريبة وإنما هو مبلغ إضافي كما أسماها بذلك المشرع نفسه .
2 – أن قاعدة الأثر الفوري للقانون تقتضي أن تسري أحكام المادة المذكورة علي المراكز القانونية التي تتكون بعد نفاذه ، والمركز القانوني الذي يعالجه النص هو صيرورة الضريبة نهائية بقيمة تزيد عما أورده الممول بإقراره ، فإذا تكون هذا المركز القانوني بعد نفاذ القانون 11 لسنة 2013 يجب تطبيق نص المادة 87 مكرراً بصرف النظر عن السنوات الضريبية .
وعلي هذا المبدأ استقرت محمة النقض حيث قضت :
( أ ) الأصل أن القانون يسرى بأثر فورى مباشر على المراكز القانونية التى تتكون بعد نفاذه سواء في نشأتها أو في إنتاجها آثارها أو في إنقضائها ، و هو لا يسرى على الماضى ، فالمراكز القانونية التى نشأت و إكتملت فور تحقق سببها قبل نفاذ القانون الجديد .
الطعن رقم 0402 لسنة 50 مكتب فنى 32 صفحة رقم 425 بتاريخ 07-02-1981
( ب ) المقرر في - قضاء هذه المحكمة - أن القانون الجديد المتعلق بالنظام العام يسرى و يطبق بأثر مباشر على المراكز القانونية القائمة و لو كانت ناشئة في تاريخ سابق على نفاذه ، طالما أنها لم تكن قد إستقرت بصدور حكم نهائى في النزاع .
الطعن رقم 2696 لسنة 56 مكتب فنى 40 صفحة رقم 142 بتاريخ 19-04-1989
( ج ) التشريعات الخاصة بالضرائب – وعلى ما جرى به قضاء هذه المحكمة – تعد من القواعد القانونية الآمرة المتعلقة بالنظام العام فتسري بأثر فوري على كل مركز قانوني لم يكن قد تم أو اكتمل في تاريخ العمل بها ، أما المراكز القانونية التي نشأت واكتملت قبل نفاذها فتظل خاضعة للقانون القديم الذي حصلت في ظله .
نقض مدني – الطعن رقم 882 لسنة 67 ق – جلسة 27/1/2005 مشار إليه بمجموعة أحكام النقض الصادرة خلال السنوات 2004 - 2006 إعداد المكتب الفني لهيئة قضايا الدولة - طبعة 2007 صـ 749- 751 ق 392
( د ) التشريعات الخاصة بالضرائب - وعلى ما جرى عليه قضاء هذه المحكمة- تعد من القواعد القانونية الآمرة المتعلقة بالنظام العام فتسرى بأثر فوري على كل مركز قانوني لم يكن قد تم أو أكتمل إلى تاريخ العمل بها .
( الفقرة رقم 1 من الطعن رقم 453 سنة قضائية 55 مكتب فني 43 تاريخ الجلسة 13 / 4 / 1992- صفحة رقم 582)
http://a7lashare.com/download/b301d1bc69.html
قراءة حول الإطار الزمني لتطبيق أحكام المادة 87 مكرراً من القانون 11 لسنة 2013
" بين تطبيق المادة 87 مكرراً وإلغاء المادة 136 من القانون 91 لسنة 2005 "
ثار الخلاف بشأن الإطار الزمني الذي تُطبق فيه أحكام المادة 87 مكرراً من القانون 11 لسنة 2013 بشأن تعديل بعض أحكام قانون الضريبة على الدخل الصادر بالقانون رقم 91 لسنة 2005 و تعديلاته والمعدل بالقرار بقانون رقم 101 لسنة 2012 والتي جاء نصها :
إذا أدرج الممول مبلغ الضريبة في الإقرار الضريبي بأقل من قيمة الضريبة المقدرة نهائياً ، سواء بموافقة الممول عليها أو باستنفاد طرق الطعن العادية بشأنها ، يلتزم بأداء مبلغ إضافي للضريبة النهائية يعادل النسبة المحددة قرين كل حالة من الحالات التالية :
( 5% ) من الضريبة التي لم يتم إدراجها إذا كان الفرق بين الضريبة المدرجة بالإقرار و بين الضريبة النهائية يعادل من ( 10% ) إلى ( 20% ) من مقدار الضريبة النهائية .
( 15% ) من الضريبة التي لم يتم إدراجها إذا كان الفرق بين الضريبة المدرجة بالإقرار و بين الضريبة النهائية يعادل أكثر من (20% ) إلى (50% ) من مقدار الضريبة النهائية .
( 40% ) من الضريبة التي لم يتم إدراجها إذا كان الفرق بين الضريبة المدرجة بالإقرار و بين الضريبة النهائية يعادل أكثر من (50% ) من مقدار الضريبة النهائية .
ولاتسري أحكام هذه المادة على الحالات التي لا ينطبق عليها نظام الفحص بالعينة وفقاً لنص المادة (94) من قانون الضريبة على الدخل .
حيث يري البعض أن هذه المادة تسري بالنسبة للأشخاص الطبيعيين اعتباراً من الفترة الضريبية 2013 ، و بالنسبة إلى الأشخاص الاعتبارية اعتباراً من الفترة الضريبية 2013 أو الفترة الضريبية التي تبدأ بعد 19 مايو 2013 " تاريخ العمل بالقانون 11 لسنة 2013 " ، ويستند أصحاب هذا الرأي إلي نص الفقرة ( 3 ) من المادة الأولي من القانون 11 لسنة 2013 والتي تنص علي أن : " تسري الأحكام المتعلقة بالضريبة على ايرادات النشاط التجاري و الصناعي و إيرادات المهن غير التجارية و إيرادات الثروة العقارية للأشخاص الطبيعيين اعتباراً من الفترة الضريبية 2013 ، و تسري بالنسبة إلى أرباح الأشخاص الاعتبارية اعتباراً من الفترة الضريبية 2013 أو الفترة الضريبية التي تبدأ بعد تاريخ العمل بهذا القانون .
ومؤدي هذا الرأي أن السنوات الضريبية السابقة علي سنة 2013 لا يسري عليها حكم هذه المادة ، سواء خضعت إقرارتها للفحص قبل صدور القانون 11 لسنة 2013 أو بعده ، ومن ثم ليست هناك أية جزاءات مالية ( تقوم بتطبيقها الإدارة الضريبية ) إذا أسفر فحص الإقرار عن وجود فروق ما بين الضريبة التي أدرجها الممول بإقراره والضريبة المقدرة نهائياً ، كما أنه ليست هناك عقوبات جنائية ( يصدر بشأنها حكم قضائي ) مما كان منصوصاً عليها بالمادة 136 من القانون 91 لسنة 2005 ، والتي أُلغيت بالمادة الرابعة من القرار بقانون رقم 101 لسنة 2012 بتعديل بعض أحكام قانون الضريبة على الدخل الصادر بالقانون رقم 91 لسنة 2005
ويري البعض الآخر أن حكم المادة 87 مكرراً يتم تطبيقه اعتباراً من تاريخ سريان القانون 11 لسنة 2013 الوارد بالمادة السادسة منه وهو اليوم التالي لتاريخ نشره ( أي من 19/5/2013 ) وذلك علي جميع الحالات التي يتحقق في شأنها اعتباراً من هذا التاريخ الشرطين الموجبين لإنزال العقوبة المالية المنصوص عليها بالمادة وهما :
1 – الضريبة المقدرة نهائياً .
2 - تضمن الإقرار الضريبي مبلغ الضريبة بأقل من قيمتها المقدرة نهائياً .
فإذا ما تحقق هذين الشرطين في ظل سريان أحكام القانون 11 لسنة 2013 تُطبق العقوبة الواردة بالمادة 87 مكرراً بصرف النظر عن السنوات الضريبية التي أصبحت ضريبتها نهائية بعد سريان القانون .
ويستند أصحاب هذا الرأي إلي ما يلي :
1 – أن نص الفقرة ( 3 ) من المادة الأولي من القانون 11 لسنة 2013 يسري فقط بشأن الأحكام المتعلقة بالضريبة ( كأسعار الضريبة علي سبيل المثال ) ، أما الجزاء المالي الوارد في المادة 87 مكرراً فهو لا يعد بمثابة ضريبة وإنما هو مبلغ إضافي كما أسماها بذلك المشرع نفسه .
2 – أن قاعدة الأثر الفوري للقانون تقتضي أن تسري أحكام المادة المذكورة علي المراكز القانونية التي تتكون بعد نفاذه ، والمركز القانوني الذي يعالجه النص هو صيرورة الضريبة نهائية بقيمة تزيد عما أورده الممول بإقراره ، فإذا تكون هذا المركز القانوني بعد نفاذ القانون 11 لسنة 2013 يجب تطبيق نص المادة 87 مكرراً بصرف النظر عن السنوات الضريبية .
وعلي هذا المبدأ استقرت محمة النقض حيث قضت :
( أ ) الأصل أن القانون يسرى بأثر فورى مباشر على المراكز القانونية التى تتكون بعد نفاذه سواء في نشأتها أو في إنتاجها آثارها أو في إنقضائها ، و هو لا يسرى على الماضى ، فالمراكز القانونية التى نشأت و إكتملت فور تحقق سببها قبل نفاذ القانون الجديد .
الطعن رقم 0402 لسنة 50 مكتب فنى 32 صفحة رقم 425 بتاريخ 07-02-1981
( ب ) المقرر في - قضاء هذه المحكمة - أن القانون الجديد المتعلق بالنظام العام يسرى و يطبق بأثر مباشر على المراكز القانونية القائمة و لو كانت ناشئة في تاريخ سابق على نفاذه ، طالما أنها لم تكن قد إستقرت بصدور حكم نهائى في النزاع .
الطعن رقم 2696 لسنة 56 مكتب فنى 40 صفحة رقم 142 بتاريخ 19-04-1989
( ج ) التشريعات الخاصة بالضرائب – وعلى ما جرى به قضاء هذه المحكمة – تعد من القواعد القانونية الآمرة المتعلقة بالنظام العام فتسري بأثر فوري على كل مركز قانوني لم يكن قد تم أو اكتمل في تاريخ العمل بها ، أما المراكز القانونية التي نشأت واكتملت قبل نفاذها فتظل خاضعة للقانون القديم الذي حصلت في ظله .
نقض مدني – الطعن رقم 882 لسنة 67 ق – جلسة 27/1/2005 مشار إليه بمجموعة أحكام النقض الصادرة خلال السنوات 2004 - 2006 إعداد المكتب الفني لهيئة قضايا الدولة - طبعة 2007 صـ 749- 751 ق 392
( د ) التشريعات الخاصة بالضرائب - وعلى ما جرى عليه قضاء هذه المحكمة- تعد من القواعد القانونية الآمرة المتعلقة بالنظام العام فتسرى بأثر فوري على كل مركز قانوني لم يكن قد تم أو أكتمل إلى تاريخ العمل بها .
( الفقرة رقم 1 من الطعن رقم 453 سنة قضائية 55 مكتب فني 43 تاريخ الجلسة 13 / 4 / 1992- صفحة رقم 582)
http://a7lashare.com/download/b301d1bc69.html